Понятие и формирование учетной политики. Формирование учётной политики организации Деятельности создание учетной политики возлагается

Учётная политика в организациях формируется согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), которое утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

Согласно данному документу, под учетной политикой организации понимается совокупность способов ведения бухгалтерского учета, принятая организацией: - способы первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности (п. 2 ПБУ 1/2008).

В соответствии со ст. 8 Закона РФ «О бухгалтерском учёте» № 402 –ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

В случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

При формировании учетной политики утверждаются рабочий план счетов, формы первичных учетных документов и документов для внутренней бухгалтерской отчетности, порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации, способы оценки активов и обязательств, правила документооборота, технология обработки учетной информации, порядок контроля за хозяйственными операциями и другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета (п. 4 ПБУ 1/2008).

Учетная политика организации обеспечивает:

Полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

Своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

Большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

Рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности). (п.6 ПБУ 1/2008)

Организация должна выбрать один из нескольких способов, которые допускаются законодательством РФ или нормативными актами по бухгалтерскому учету (п. 7 ПБУ 1/2008).

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации и утверждается руководителем организации (п. 4 ПБУ 1/2008).

При формировании учетной политики необходимо составлять перечень применяемых бухгалтерских регистров и утверждать их формы.

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением руководителя организации (п. 8 ПБУ 1/2008) и применяется организацией с 1 января года, следующего за годом издания соответствующего распоряжения или приказа.

Вновь созданная организация должна разработать и утвердить учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации.

Выбор способов ведения бухгалтерского учета. При формировании учетной политики организация должна выбрать один из нескольких способов, которые допускаются нормативными актами по бухгалтерскому учету. Это касается определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Изменение учетной политики. Учетная политика, принятая организацией, должна применяться последовательно из года в год. (ст. 8 Закона РФ № 402 - ФЗ)

Поэтому организации не обязательно ежегодно издавать приказ об утверждении учетной политики. Достаточно лишь по мере необходимости вносить в него изменения и дополнения.

Вносить изменения в учетную политику можно только в трех случаях:

1. Если изменились требования, установленные российским законодательством о бухгалтерском учёте, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

2. Если организация разработала новые способы ведения бухгалтерского учета. Изменение учетной политики будет оправданным лишь в том случае, если новые способы позволяют отражать в бухгалтерском учете и отчетности факты хозяйственной деятельности организации более достоверно или же уменьшают трудоемкость учетного процесса.

3. Существенно изменились условия деятельности организации.

Не является изменением учетной политики утверждение способов ведения бухгалтерского учета тех фактов хозяйственной деятельности, которые возникли впервые в работе организации.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

Последствия изменений учетной политики. Если последствия изменения учетной политики оказывают существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, то они должны быть оценены в денежном выражении.

В случае, когда изменения в учетной политике связаны с изменением российского законодательства или нормативных актов по бухгалтерскому учету, последствия подобных изменений отражаются в бухгалтерском учете в порядке, который указан в соответствующем нормативном акте (п. 15 ПБУ 1/2008). Иными словами, если изменения вносятся в положения по бухгалтерскому учету, то, в первую очередь, следует руководствоваться переходными положениями к изменениям в этих ПБУ. Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Таким образом, последствия изменений в учетной политике должны быть учтены при дальнейшем составлении бухгалтерской отчетности в году ее изменения.

Такая корректировка необходима для соблюдения принципа сопоставимости отчетных данных текущего и прошлых периодов, она отражается только в бухгалтерской отчетности. При этом никаких записей в бухгалтерском учете делать не следует.

В ПБУ 1/2008 использовано понятие «ретроспективное отражение» последствий учетной политики.

Ретроспективное применение - это такое применение новой учетной политики, как если бы она применялась всегда, а не с момента включения в учетную политику.

Введение в российский стандарт нового термина не меняет порядок отражения в бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики.

В то же время п. 15 ПБУ 1/2008 определяет порядок корректировки данных бухгалтерской отчетности при ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики. В частности, кооператив должен изменить:

Входящий остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний период, представленный в бухгалтерской отчетности;

Значения связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

Корректировку следует проводить таким образом, как будто бы новая учетная политика применялась с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Последствия учетной политики, которые не могут быть оценены в денежном выражении с достаточной надежностью, в бухгалтерской отчетности не отражаются. Измененный способ бухгалтерского учета применяется только в отношении фактов хозяйственной деятельности, которые имеют место после внесения изменений в учетную политику.

Как правило, изменение учетной политики осуществляется с начала отчетного года (п. 12 ПБУ 1/2008).

Отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно, а первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года.

Для организаций, которые были созданы после 1 октября, отчетный год заканчивается 31 декабря следующего года. Следовательно, по новым правилам эти организации не могут менять учетную политику с 1 января года, следующего за годом своего создания. Сделать это они могут только по окончании первого отчетного года.

Если изменения в учетной политике будут применяться с года, следующего за отчетным, то в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация должна указать на подобные изменения (п. 25 ПБУ 1/2008).

Раскрытие учетной политики. В части раскрытия учетной политики ПБУ распространяется только на те организации, которые по российскому законодательству в соответствии с учредительными документами или по собственной инициативе публикуют свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично.

Организация должна раскрывать существенные способы ведения бухгалтерского учета, закрепленные в учетной политике. Например, способы амортизации основных средств и нематериальных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ или услуг и другие существенные способы ведения бухгалтерского учета.

К существенным относятся способы, без применения которых невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов деятельности организации и движения ее денежных средств. Все существенные способы ведения бухгалтерского учета отражаются в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации.

Если никакие изменения в учетную политику не вносились, то промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике организации (п. 24 ПБУ 1/2008).

Согласно п. 21 нового ПБУ организации должны раскрывать в пояснительной записке не только причину изменения учетной политики, но и содержание подобного изменения:

Порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

Суммы корректировок, которые связаны с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов;

Сумму соответствующей корректировки, которая относится к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, до той степени, до которой это практически возможно.

Если изменение учетной политики связано с изменением законодательства по бухгалтерскому учету, то организация должна раскрыть факт отражения последствий таких изменений учетной политики в соответствии с тем порядком, который предусмотрен соответствующим законодательным актом (п. 21 ПБУ 1/2008).

ПБУ 1/2008 регулирует и порядок составления пояснительной записки в случае, когда невозможно раскрыть информацию по какому-либо отчетному периоду, представленному в отчетности. В этом случае факт невозможности такого раскрытия следует отразить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности и указать отчетный период, в котором начнется изменение учетной политики (п. 22 ПБУ 1/2008).

Согласно Закону РФ «О бухгалтерском учёте» № 402 – ФЗ от 06.12.2012 г. унифицированные формы первичных документов перестают быть обязательными. То есть, организация как и прежде может их использовать в своей деятельности, но для этого она должна их утвердить своей в учётной политике.

Виды учётной политики:

Учётная политика для целей бухгалтерского учёта;

Учётная политика для целей налогового учёта;

Учётная политика для отчётности по международным стандартам (например US GAAP, IFRS).

Учётная политика для целей бухгалтерского учёта закреплена в следующих нормативно-правовых документах:

Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» № 402-ФЗ

Положение по бухгалтерскому учёту ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации»

В учётной политике для целей бухгалтерского учёта в зависимости от специфики деятельности организации могут рассматриваться следующие основные вопросы:

Стандартный план счетов;

Формы первичных учётных документов и регистров бухгалтерского учёта, применяемых организацией;

Способ учёта приобретения и заготовления материалов;

Способ начисления амортизации основных средств;

Способ начисления амортизации нематериальных активов:

Методы учёта поступления и выбытия материально-производственных запасов;

Способ учёта транспортно-заготовительных расходов и т.д.

Учётная политика для целей налогового учёта формируется в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

В учётной политике для целей налогового учёта в зависимости от применяемой системы налогообложения могут рассматриваться следующие основные вопросы:

1) Метод признания доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль. В настоящее время Налоговым кодексом предусмотрены два метода:

Метод начисления - доходы и расходы признаются в учёте по мере их возникновения, то есть в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от факта их оплаты;

Кассовый метод - доходы и расходы признаются в учёте в день поступления или выбытия денежных средств в качестве оплаты по сделке. Этот метод в настоящее время в России применяется редко из-за возможности применения упрощённой системы налогообложения.

2) Метод определения стоимости материально-производственных запасов:

По стоимости единицы запасов (товара);

По средней стоимости;

По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

По стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод ЛИФО с 01.01.08 г в соответствии с законодательством РФ не применяется в бухгалтерском учёте, но применяется в налоговом учёте.

3) Метод начисления амортизации основных средств и нематериальных активов:

Линейный (равномерно в течение всего срока полезного использования);

Нелинейный (сумма амортизации меняется ежемесячно, постепенно уменьшаясь).

Нелинейный метод не применяется в бухгалтерском учёте, поэтому при его использовании необходимо учитывать возникающие разницы в бухгалтерском и налоговом учёте в отношении амортизации.

4) Возможность формирования резервов, регулируя этим исчисление налога на прибыль:

Резерв по сомнительным долгам;

Резерв по гарантийному ремонту;

Резерв по ремонту основных средств;

Резерв на оплату отпусков и вознаграждений;

Резерв предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов и т.д.

Введение

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что на современном этапе развития экономики соответствующее информационное обеспечение необходимо для экономически обоснованного управления финансово-хозяйственной деятельности каждой организации. Рыночные преобразования в России активизировали работу по развитию системы налогообложения. При этом происходит реформирование российского бухгалтерского финансового учета в соответствии с международными стандартами учета и отчетности. В результате этих изменений положения налогового законодательства и правила финансового учета часто не совпадают.

Бухгалтерский учет все в большей степени становится областью принятия управленческих решений - решений, которые могут принести организациям дополнительные экономические выгоды или наоборот убытки. При этом понятие «учетная политика организации» начинает приобретать совершенно новое звучание.

Выбор и реализация рациональной, экономически обоснованной учетной политики позволяет оказывать влияние на эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, ускорить оборачиваемость элементов капитала, получить дополнительные внутренние источники финансирования капитальных вложений и оборотных активов, улучшить дивидендную политику, привлечь внешние ресурсы для расширения деятельности . Поэтому, учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета.

Ключевым моментом в совершенствовании управления на предприятии финансовыми потоками является интеграция финансового и налогового учета, позволяющая в максимальной степени использовать информацию, накопленную в системе финансового учета.

Учитывая вышесказанное, тема выпускной квалификационной работы, посвященная формированию и анализу содержания учетной политики организации, является весьма актуальной.

Объектом исследования в выпускной квалификационной работе выступает учетная политика ООО «Баумикс-Сибирь».

Предметом исследования является формирование учетной политики организации в целях бухгалтерского и налогового учетов.

Цель выпускной квалификационной работы состоит в определении направлений совершенствования учетной политики в целях улучшения показателей финансово-экономической эффективности организации.

Для реализация указанной цели были поставлены следующие задачи:

-выявить сущность, содержание, базовые понятия и подходы к учетной политике в организации;

-изучить порядок документального отражения учетной политики;

-определить принципы формирования и изменения учетной политики на предприятии;

-проанализировать формирование учетной политики в целях бухгалтерского учета на примере ООО «Баумикс-Сибирь»;

-проанализировать в организации формирование учетной политики в целях налогообложения;

-исследовать результаты внутреннего аудита учетной политики на предприятии;

-разработать рекомендации по улучшению учетной политики на предприятии;

-определить направления по совершенствованию учетной политики в ООО «Баумикс-Сибирь».

Теоретической базой исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные вопросам учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, использовались различные источники: законодательная, научная, учебная, учебно-методическая литература, монографии, сборники статей, журнальные публикации.

Информационная база представлена нормативно-правовыми актами Российской Федерации по вопросам формирования учетной политики, учетной политикой, данными финансовой и статистической отчетности исследуемой организации.

Практическая значимость работы заключается в разработке направлений совершенствования учетной политики, предназначенной для использования конкретной организацией. Разработанные рекомендации позволят совершенствовать действующую практику бухгалтерского учета в ООО «Баумикс-Сибирь» и повысят в нем оперативность и обоснованность принимаемых решений. Кроме этого разработанные рекомендации могут быть использованы для совершенствования учетной политики в работе других оптовых организаций.

1. Теоретические основы формирования учетной политики на предприятии

1.1 Сущность, содержание и модели формирования учетной политики организации

Учетная политика - это совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных организацией в качестве соответствующих условиям хозяйствования. Иными словами, это порядок первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни организации, или реализация метода бухгалтерского учета .

Особенность учетной политики как набора методологических решений заключается в том, что они могут быть заданы действующими нормативными актами, и тогда речь идет об учетной политике для целей финансового (внешнего, официального) бухгалтерского учета, а могут определяться исключительно менеджментом (администрацией) фирмы, и тогда говорят об учетной политике для целей управленческого (внутреннего) учета. Область выбора методологии ведения бухгалтерского учета при принятии учетной политики для целей финансового учета, то есть для целей составления внешней (финансовой, официальной) бухгалтерской отчетности строго определена действующими нормативными документами.

Поэтому, в последние годы было введено в действие несколько положений по бухгалтерскому учету, в частности, ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина России от 6.10.08 г. №106н.

Согласно п. 2 ПБУ 1/08, «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности» .

Являясь реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета учетная политика неодинакова в разных организациях. Возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, состава и порядка ведения счетов, особенности их использования - все это составляет степень свободы организации в формировании учетной политики.

В целом, учетная политика является ключевым инструментом формирования и понимания финансовой отчетности. Достоверность финансовой отчетности во многом зависит от оценок, сделанных бухгалтером при интерпретации фактов хозяйственной жизни. Учетная политика строится таким образом, чтобы бухгалтерский учет велся рационально и экономно, сообразно размерам организации и масштабам ее деятельности. Выбор тех или иных способов ведения учета подразумевает сопоставление затрат и выгод, связанных с их применением. Например, использование каких-либо сложных способов распределения косвенных расходов ведет лишь к большим затратам, но никак не гарантирует пользователям бухгалтерской отчетности ее достоверность.

Источниками формирования учетной политики являются:

) Федеральный закон РФ от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» . Закон ввел правило «true and fair view» (точность и честность отражения) и потребовал обязательной публикации годовой отчетности;

2) План счетов до сих пор остается важнейшим и общепринятым документом. Это - своеобразная бухгалтерская Конституция;

) Положения по бухгалтерскому учета (ПБУ), привязанные к Плану счетов;

) Налоговый кодекс РФ;

) Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) как основа международной гармонизации правил учета и отчетности.

Основным нормативным документом, регламентирующим основы формирования и раскрытия учетной политики организации для целей бухгалтерского учета, является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 г. №106н (далее - ПБУ 1/2008).

Согласно этому документу, формируется учетная политика организации путем выбора способов ведения бухгалтерского учета из нескольких допускаемых общепризнанными стандартами. Если последними не установлены способы ведения учета тех или иных объектов, то организация сама разрабатывает соответствующие процедуры исходя из общих требований к учетной политике. В такой ситуации возможно использовать три варианта определения учетной политики: по аналогии со сходными операциями; исходя из общих определений и критериев; на основе признанной практики.

Учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета. Тонкости учетной работы, обусловленные спецификой деятельности хозяйствующего субъекта, должны быть предусмотрены в бухгалтерской учетной политике для правильного выбора наиболее оптимальной схемы ведения бухгалтерского учета организации .

Формирование учетной политики организации является сложной задачей, для решения которой необходимо хорошее знание методологии и организации бухгалтерского учета, вопросов налогообложения, и предполагает постановку системы бухгалтерского учета в данной организации. Формальный подход к формированию учетной политики снижает эффективность бухгалтерского учета.

Проведенные исследования показали, что модели формирования учетной политики для организаций, применяющих общий режим и специальный режим налогообложения, различаются (рисунок 1.1) .

Рисунок 1.1 - Модели формирования учетной политики

Первая модель предназначена для организаций, применяющих общий режим налогообложения, вторая модель - для тех, кто применяет специальный режим налогообложения.

Несмотря на то, что бухгалтерский учет регламентирован общими нормативными документами для организаций, у каждой из них могут быть разные цели и задачи, и рекомендации, приемлемые для управления одним предприятием, могут быть вредны или бесполезны для другого. Как в теории, так и на практике существует набор различных вариантов бухгалтерской методологии, позволяющих один и тот же факт хозяйственной жизни представить в учете совершенно по-разному. Один и тот же факт хозяйственной жизни может быть представлен как прибыльная или как убыточная операция.

Бухгалтерские приемы, формирующие оценку активов, порядок признания выручки и списания затрат имеют непосредственную связь с налогообложением, с одной стороны, и финансовым положением организации, демонстрируемым учредителям (участникам), потенциальным инвесторам и кредиторам - с другой. Варьируя учетной методологией в дозволенных законом рамках, существует возможность выбирать наиболее выгодный для себя способ ведения учета, обеспечивающий желаемую величину прибыли.

Выбор и реализация рациональной, экономически обоснованной учетной политики позволяет оказывать влияние на эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, ускорить оборачиваемость элементов капитала, получить дополнительные внутренние источники финансирования капитальных вложений и оборотных активов, улучшить дивидендную политику, привлечь внешние ресурсы для расширения деятельности .

Формирование учетной политики - это никогда не прекращающийся процесс, не привязанный жестко ни к каким срокам, в результате которого вырабатывается модель бухгалтерского учета, отвечающая потребностям данной конкретной организации в данный конкретный период времени.

Экономический смысл учетной политики организации сводится к обеспечению формирования и отражения в учете оптимальных финансовых результатов ее деятельности. В зависимости от целей, поставленных менеджерами организации, величина формируемого финансового результата может варьироваться в сторону, как увеличения, так и уменьшения. Сроки включения затрат в себестоимость, подходы к определению величины отдельных статей затрат, формирование фондов и резервов за счет источников, включаемых в себестоимость, могут существенно занизить потенциальный финансовый результат, подлежащий распределению между собственниками .

В то же время, действуя в аналогичной ситуации, но выбрав иной вариант учетной политики, можно добиться обратного эффекта, если, например, приоритетным в данном периоде является привлечение инвесторов, получение кредитов и т.п.

Таким образом, умело составленная учетная политика является одним из важнейших инструментов управления деятельностью организации и достижения поставленных целей менеджмента.

1.2 Документальное отражение учетной политики

Учетная политика подлежит оформлению организационно-распорядительной документацией (приказы руководителя организации, внутренние правила, инструкции, положения, регламенты, процедуры и др.) .

Общие нормы о порядке оформления организациями приказа об учетной политике и ее содержании содержит Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ. Согласно пункту 3 статьи 6 Федерального закона принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 4 ст. 8 Федерального закона о бухгалтерском учете все организации обязаны вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Чтобы систематизировать и накапливать информацию, содержащуюся в принятых к учету первичных документах, и отражать ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, предприятиями ведутся регистры бухгалтерского учета. Регистры ведутся в специальных книгах (журналах, журналах-ордерах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. Такая форма счетоводства называется журнально-ордерной и применяется большинством предприятий и организаций.

Значительно реже применяется мемориально-ордерная форма учета, при которой на основании данных первичных или накопительных документов составляются мемориальные ордера, отражающиеся в регистрационном журнале (журнале хозяйственных операций), а затем в главной книге.

Предприятиями могут применяться также машинно-ориентированные (автоматизированные) формы учета на основе журнально-ордерной или (значительно реже) мемориально-ордерной формы.

Поэтому в учетной политике обязательно отражается, каким способом осуществляется ведение бухучета на предприятии.

В качестве элементов учетной политики организации Федеральный закон «О бухгалтерском учете» называет:

-рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета;

-формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

-порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

-правила документооборота и технология обработки учетной информации;

-порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Приведенные положения Федерального закона «О бухгалтерском учете» раскрываются в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Примерный состав информации, подлежащей к раскрытию в учетной политике, представленный на рисунке 1.2.

Рисунок 1.2 - Состав информации, подлежащей к раскрытию в учетной политике, согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»

Форма учетной политики нормативно не регламентирована. Поэтому сформированная учетная политика может быть изложена непосредственно в приказе. В этом случае она будет иметь исключительно текстовый формат с выделением отдельных пунктов. Более удобна табличная форма построения учетной политики. Табличная форма позволяет графически выделить в общем объеме документа отдельные разделы, соответствующие конкретным объектам или направлениям учета. Все это облегчает последующее использование учетной политики работниками организации в процессе ежедневной работы. Особенно актуально это в том случае, если бухгалтерская служба имеет сложную иерархическую структуру с разделением учетных работ по направлениям.

Утверждаемая приказом учетная политика является самостоятельным законченным документом (например, положением), имеющим собственную логическую структуру и форму, соответствующую целям ее создания. В этом случае учетная политика становится приложением к соответствующему приказу .

Рисунок 1.3 - Структура учетной политики

В п. 19 ПБУ 1/2008 перечислены те способы ведения бухгалтерского учета, которые организация должна утвердить в учетной политике. Это способы:

-амортизации основных средств;

-амортизации нематериальных и иных активов;

-оценки материально-производственных запасов;

-оценки товаров;

-оценки незавершенного производства и готовой продукции;

-признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

-другие существенные способы.

Организация раскрывает избранные способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности. Кроме того, в бухгалтерской отчетности раскрываются способы погашения стоимости основных средств, нематериальных активов и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции и т.п. .

Таким образом, по общему правилу документально в учетной политике отражаются лишь те вопросы, в отношении которых в законодательстве содержится несколько возможных вариантов решения. В отношении таких вопросов организация имеет право выбрать один из таких вариантов. Если же тот или иной вопрос решается в законодательстве однозначно, он не требует отражения в учетной политике организации.

1.3 Принципы формирования учетной политики на предприятии

Формирование единых принципов организации бухгалтерского учета является необходимым условием деятельности любой организации. Принципы организации бухгалтерского учета основаны на допущениях и требованиях При формировании учетной политики исходят из допущений имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности ее применения, временной определенности фактов хозяйственной жизни (рисунок 1.4).

В первую очередь учетная политика должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости, рациональности .

Рисунок 1.4 - Принципы бухгалтерского учета согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»

Последняя редакция Положений по бухгалтерскому учету - ПБУ 1/2008 разработана на основе норм ПБУ 1/98 и МСФО (IAS) 8. В новом стандарте появился ряд уточнений, но основные принципы, которыми должен руководствоваться бухгалтер при работе с учетной политикой, остались неизменными . К таким уточнениям можно отнести:

-формированием учетной политики теперь вправе заниматься не только главный бухгалтер, данную обязанность можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухгалтерский учет в организации;

-утверждение в учетной политике всех форм первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет унифицированных форм;

-требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета: журнал регистрации хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главная книга, оборотная ведомость;

-применение принципов МСФО при формировании учетной политики;

-особенности применения, учета и раскрытия изменений в учетной политике.

Организация может изменять учетную политику по бухгалтерскому учету в тех случаях, перечень которых приведен в пункте 10 ПБУ 1/2008.

К названным случаям относится существенное изменение условий хозяйствования. При внесении изменения в учетную политику необходимо оценить в денежном выражении степень влияния, которое окажет это изменение на финансовое положение, финансовые результаты, движение денежных средств организации. При существенном характере такого влияния ПБУ 1/2008 предусматривает следующую схему отражения изменений в учете и отчетности (рисунок 1.5).

Рисунок 1.5 - Схема отражения изменений в учете и отчетности

Таким образом, требования положений почти полностью повторяют требования международного стандарта МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения учетных оценок и ошибки», что полностью соответствует современной тенденции реформирования бухгалтерского учета .

Регулирование бухгалтерского финансового учета в настоящее время осуществляется посредством установления общих принципов учета, что позволяет обеспечить единство методологии, учитывая при этом особенности функционирования хозяйствующих субъектов. С обособлением налогового учета у организаций одной из важнейших задач выступает обоснование теоретических и практических аспектов формирования учетных политик по взаимодействию учетных систем. Формирование учетной политики, которая бы обеспечивала в наибольшей степени взаимодействие финансового и налогового учета, учитывающая специфику деятельности организации, позволяет наиболее эффективно с точки зрения обеспечения достоверности учетных данных и минимизации трудозатрат работников бухгалтерии организовать учетную работу в организации.

На сегодняшний день учетная политика является основным инструментом взаимодействия финансового и налогового учета. В положениях по бухгалтерскому финансовому учету, как и в налоговом законодательстве, хозяйствующему субъекту дано право выбора способов оценки, признания и ведения учета, что дает возможность применения одинаковых способов учета в обеих учетных системах, тем самым, объединяя их в единую целостность .

Таким образом, учетная политика организации выступает достаточно значимым инструментом в построении системы учета, которая направлена на формирование достоверных данных в финансовом учете и правильное исчисление налогооблагаемой прибыли, без привлечения дополнительных трудовых финансовых ресурсов и исключающая дублирование информации.

2. Анализ учетной политики ООО «Баумикс-Сибирь»

2.1 Организационно-экономическая характеристика ООО «Баумикс-Сибирь»

Общество с ограниченной ответственностью «Баумикс-Сибирь» было создано в 2001 году для осуществления, предпринимательской, и хозяйственной деятельности, выполнения работ и осуществления услуг, предусмотренных предметом и основными задачами деятельности Общества, в целях удовлетворения общественных потребностей и получения его участниками максимальной прибыли на вложенный капитал путем осуществления различных видов коммерческой деятельности, не противоречащих действующему законодательству Российской Федерации.

Общество является юридическим лицом по российскому праву: имеет в собственности обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиков в суде.

В своей ООО «Баумикс-Сибирь» деятельности руководствуется Уставом, законодательством Российской Федерации и обязательными для исполнения актами исполнительных органов власти. Общество имеет круглую печать со своим наименованием, бланк, может иметь эмблему, свой торговый знак, зарегистрированный в установленном порядке, иную символику и средства индивидуализации.

Исследуемое предприятие является самостоятельной хозяйственной единицей, действующей на основе полного хозяйственного расчета, самофинансирования и самоокупаемости.

Юридический адрес: 630099, Новосибирск, Фрунзе, 14а.

Единственным участником (учредителем) общества является Арбузов Константин Сергеевич.

Предметом деятельности предприятия является хозяйственная деятельность, направленная на удовлетворение общественных потребностей в продукции и товарах народного потребления, выполнение иных работ и оказание услуг.

Основными целями деятельности компании являются:

-насыщение внутреннего рынка товарами и услугами;

-получение в результате деятельности оптимального размера прибыли.

ООО «Баумикс-Сибирь» является оптовой компанией, реализующей розничным предприятиям строительные товары и материалы. Оптовая торговля в компании осуществляться через оптовый склад.

Все виды своей деятельности компания строит на основе договоров, заключаемых с контрагентами. В рамках предоставляемых услуг предприятие осуществляет:

-хранение и складирование;

-деятельность агентов по оптовой торговле;

-организация транспортировки грузов;

-иные виды деятельности.

Структура управления предприятием для удобства рассмотрения представлена на рисунке 2.1.

Рисунок 2.1 - Организационная структура ООО «Баумикс-Сибирь»

Организационная структура управления ООО «Баумикс-Сибирь» характеризуется высокой централизацией стратегических решений и децентрализацией оперативных; преобладающим применением инструментов координации.

Основные показатели экономической деятельности компании ООО «Баумикс-Сибирь» за 2009-2010 гг. приведены в следующей таблице 2.1.

Таблица 2.1 - Основные показатели организационно-экономической деятельности ООО «Баумикс-Сибирь» за 2009-2010 гг.

Показатель2009 год2010 год123Объем продаж в ценах текущего года, руб.1851939121787980Темп роста реализации продукции к предыдущему году, %-117,6Валовая прибыль, руб.28309712821502Темп роста валовой прибыли к предыдущему году, %-99,7Себестоимость, руб.1568842018966478Темп роста себестоимости к предыдущему году, %-102,9Стоимость основных производственных фондов, руб.60312126031212Фондоотдача, руб.3,073,61Фондоемкость, руб.0,330,28Чистая прибыль, руб.5998741403798Рентабельность, %3,827,40Численность работающих, чел3535

Из таблицы 2.1 видно, что в динамике наблюдается рост основных экономических показателей. Это обусловливается следующими факторами: 1) рост цен на продукцию; 2) увеличение физического объема реализации продукции вследствие увеличения рынка сбыта. Фондоотдача составляет более 3 руб. выручки на 1 руб. основных средств. Соответственно, фондоемкость составляет, около 1/3 рубля основных средств на полученный 1 руб. выручки. В целом, на предприятии наблюдается относительно низкая рентабельность, которая, однако, также имеет положительную динамику.

Агрегированный баланс и Отчет о прибылях и убытках представлен в приложении А. Данные отчеты использованы для анализа учетной политики ООО «Баумикс-Сибирь».

2.2 Учетная политика предприятия в целях бухгалтерского учета

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в ООО «Баумикс-Сибирь» соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель предприятия (в соответствии с Законом от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в редакции от 01 января 2004 года). Ведение бухгалтерского учета на предприятии возлагается на бухгалтерию.

Учет ведется по всем существующим направлениям деятельности предприятия.

Ведение учетных бухгалтерских регистров производится с использованием автоматизированной бухгалтерской программы «1С». Сводные отчетные документы изготавливаются на бумажных носителях по мере необходимости, но не реже чем 1 раз в квартал.

Источником бухгалтерского учета в организации являются:

-ФЗ от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в редакции на 01 января 2004 года);

-Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом МинФина России от 29 июля 1998 года №34н (в редакции от 18.09.2006);

-действующее положение по Бухгалтерскому учету (ПБУ), в том числе ПБУ 1\2008 «Об учетной политике организации»;

-с рабочим планом счетов, сформированным на основе типового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденным приказом МФ России от 31 октября 2000 г. №94н, в редакции приказа МФ РФ от 07. 05. 2003 №38н.

Аналитический учет ведется на субсчетах, кодировка которых устанавливается согласно особенностям бухгалтерского учета на предприятии.

Хозяйственные операции оформляются первичными документами, составленными по унифицированным формам согласно ФЗ о бухгалтерском учете (ст. 9 п. 2), Положению по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (раздел II п. 13), а также по формам в соответствии с отраслевыми нормами и обычаями делового оборота. Документы, по которым не предусмотрены типовые формы, разрабатываются ООО «Баумикс-Сибирь» самостоятельно и оформляются отдельными приказами - приложениями к учетной политике. Документация хранится в соответствии с требованиями ст. 17 ФЗ «О бухгалтерском учете» и ст. 313, 314 НК РФ, но не менее 5 лет.

Контроль над деятельностью бухгалтерии, соблюдением учетной политики, соответствием осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, за движением имущества и выполнением обязательств осуществляется непосредственно главным бухгалтером (в соответствии со статьей 7 ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Порядок выдачи наличных денежных средств под отчет оформляется отдельно приказом руководителя предприятия, согласованным с главным бухгалтером, с указание сроков отчетности о расходах и перечнем лиц, имеющих право получения денежных средств на хозяйственные расходы.

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников предприятия. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. При отсутствии руководителя и главного бухгалтера документы могут быть подписаны уполномоченными на то лицами.

На предприятии производится обязательная инвентаризация. Ей подлежат следующие категории имущества и обязательств:

-товары, материалы - на 1 декабря отчетного года;

-денежные средства на счетах и в кассе - по состоянию на 31 декабря отчетного года;

-расчеты по налогам и обязательным платежам в бюджет - по состоянию на 31 декабря отчетного года;

-расчеты с дебиторами и кредиторами - по состоянию 31 декабря отчетного года, причем обязательной инвентаризации подлежат те расчеты, сальдо которых составляет не менее 5% от общей величины дебиторской или кредиторской задолженности, при этом сумма сверенной дебиторской (кредиторской) задолженности должна составлять не менее 90% от общей суммы;

-расходы будущих периодов - по состоянию на 31 декабря отчетного года;

-остатки по выданным и полученным займам, кредитам - по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Однако процедура проведения инвентаризации в ООО «Баумикс-Сибирь» не прописана в Приказе об учетной политике организации.

Промежуточная бухгалтерская отчетность ООО «Баумикс-Сибирь» формируется ежеквартально нарастающим итогом до 30 числа месяца, следующего за отчетным и состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Годовая бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств, приложения к бухгалтерскому балансу, которые формируются до 30 марта года следующего за отчетным, на образцах формах, приведенных в приложении к Приказу Минфина РФ от 22.07.2003 г. №67н (в ред. Приказа Минфина РФ от 31.12.2004 №135н). При этом существенным является показатель, величина которого превышает пять процентов от валюты баланса.

Объекты и их место в общей схеме бухгалтерского и налогового учета в ООО «Баумикс-Сибирь» выглядят следующим образом (рисунок 2.2).

Рисунок 2.2 - Состав и структура бухгалтерского и налогового учета в ООО «Баумикс-Сибирь»

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета активов и обязательств в ООО «Баумикс-Сибирь». Основными направлениями учета активов и обязательств на предприятии являются:

-учет основных средств и нематериальных активов;

-учет материально-производственных запасов;

-учет заемных средств.

Учет основных средств и нематериальных активов.

Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства при выполнении условий, указанных в ПБУ 1/2008 плюс вновь приобретаемые активы, стоящие менее 20000 р., относящиеся к офисной и / или компьютерной технике (мониторы, ксероксы, факсы, принтеры и пр.). Не относятся к основным средствам, а списываются на затраты по мере поступления в эксплуатацию прочие объекты стоимостью менее 20 000 рублей за единицу. Учет данных объектов на счетах 01 и 02 не осуществляется.

Основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, включающей в себя всю сумму фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление основных средств без НДС:

-сумм, уплачиваемых по договору поставщикам / подрядчикам;

-затрат по приобретению, в том числе таможенных пошлин и сборов;

-не возмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением основных средств;

-посреднических комиссий;

-прочих затрат по приобретению.

Основные средства, полученные безвозмездно, принимаются к учету по стоимости, указанной в передаточных сопроводительных документах, в счетах поставщика. Для целей бухгалтерского учета они учитываются на счете 01, амортизируются согласно выбранному сроку полезного использования.

Срок полезного использования основных средств в рамках одной амортизационной группы определяется предприятием самостоятельно в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ №1 от 01 января 2002 года, единообразно для целей налогового и бухгалтерского учета.

Инвентаризация объектов основных средств производится один раз в три года по приказу руководителя ООО «Баумикс-Сибирь»». Проведение инвентаризации чаще, чем в указанный период, осуществляется только руководителя в случаях исключительной производственной необходимости, которая должна быть подтверждена документально.

Учет материально-производственных запасов.

У ООО «Баумикс-Сибирь» большая номенклатура товаров, реализация осуществляется, как правило, мелким оптом. При оприходовании товаров иногда выявляется пересортица или брак, что влечет возврат части товара поставщикам. Поэтому обществу удобнее вести учет по каждому наименованию (номенклатурному номеру).

При этом материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости их приобретения (заготовления.), включая расходы по заготовке, доставке, кроме случаев, когда они включены в стоимость товара по условиям договора.

Учет сырья и материалов ведется на счете 10.

Товары, приобретаемые для продажи, учитываются по фактической стоимости их приобретения на счете 41.

Готовая продукция учитывается на счете 43 по фактической производственной себестоимости.

При отпуске товаров ООО «Баумикс-Сибирь» оценивает товары способом ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения товаров). Товары списываются в той последовательности, в которой они приобретены. Товары из последующих партий не списываются, пока не израсходована предыдущая. Товары при отгрузке оцениваются по фактической себестоимости первых по времени приобретения, а остаток товаров на конец месяца оценивается по себестоимости последних по времени приобретения.

Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включаются в стоимость приобретенных товаров. Счета 15 и 16 для учета МПЗ не используются.

Учет заемных средств.

Ведется в соответствии с ПБУ на счете 66 (краткосрочные займы и кредиты), 67 (долгосрочные займы и кредиты). Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа и (или) кредитном договоре и признает расходами того периода, в котором они произведены.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к оплате процентов или дисконта включается векселедателем в состав прочих расходов. По выданным векселям организация - векселедатель учитывает их в качестве прочих расходов отчетного периода, к которому относятся данные начисления. Начисление причитающегося дохода (процентов или дисконта) по размещенным облигациям отражается организацией - эмитентом в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. Суммы причитающегося к уплате заимодавцу дохода по проданным облигациям организация - эмитент учитывает в качестве прочих расходов отчетного периода, к которому относятся данные начисления. Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы. Дополнительные затраты отражаются в отчетном периоде. Проценты по займам и кредитам отражаются на субсчетах 66, 67 счета в зависимости от срока обязательства. Данные расходы отражаются в бухгалтерском учете как прочие расходы.

-учет расходов;

-учет доходов.

Учет расходов.

В целях бухгалтерского учета расходы признаются согласно ПБУ «Расходы организации» в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от факта выплаты денежных средств.

Для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с реализацией продукции, работ, услуг (расходы по обычным видам деятельности), учитываются на счетах 20,26, кроме коммерческих расходов, учитываемых на счете 44 «Расходы на продажу».

В Плане счетов бухгалтерского учета прямые и косвенные расходы отражаются на счетах 20, 23. (Кроме расходов по счету 26 - они списываются на счет 90.8 единовременно).

Для целей бухгалтерского учета к производственным расходам, учитываемым на счете 20, относятся:

-прямые расходы, связанные непосредственно с отпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, которые списываются на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.;

-расходы вспомогательных производств, которые списываются со счета 23, Счет 20 имеет субсчета в разрезе видов основных расходов:

1 Оплата труда;

2 Электроэнергия;

3 Амортизация ОС;

4 Расходы на текущий ремонт основных средств;

5 Расходы на капитальный ремонт основных средств;

6 Расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;

7 Прочие расходы;

7.1 Коммунальные платежи;

7.2 Газация;

7.4 Иные Прочие расходы;

Расходы на ремонт отражаются на счете 20 следующим образом:

-счет 20.5. - расходы на текущий ремонт, списываются единовременно в текущем периоде;

-счет 20.6. - расходы на капитальный ремонт, списываются единовременно в текущем периоде.

Все расходы капитального характера, связанные с реконструкцией, переоборудованием, модернизацией основных средств, учитываются на счете 08. Они капитализируются, увеличивают стоимость основных средств при полном их окончании, документально подтвержденными актами выполненных работ. Этот принцип применяется и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Для целей бухгалтерского учета себестоимость реализации товаров (услуг) учитывается на счете 90 с разделением на субсчета:

2.1 - Себестоимость продаж, не облагаемая налогом на прибыль;

2.2 - Себестоимость продаж, облагаемая налогом на прибыль;

Каждый из указанных счетов разбивается на субсчета по основным видам расходов предприятия, с выделением на них субконто по контрагентам, то есть: 90.2.1.1 - Оплата труда (виды субконто-3: согласно внутреннему справочнику субконто «Контрагенты»).

Для целей бухгалтерского учета к общехозяйственным расходам, учитываемым на счете 26, относятся следующие виды расходов:

-административно-управленческие расходы;

-содержание общехозяйственного персонала;

-амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

-арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

-расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;

-другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы отражаются на счете 26 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с другими организациями (лицами) и др.

Счет 26 имеет субконто в разрезе видов административных расходов:

1 Расходы на оплату труда и соответствующие налоги;

2 Расходы на аудит;

3 Телекоммуникационные услуги;

4 Офисные расходы;

5 Обслуживание программных продуктов;

6 Коммунальные платежи;

7 Расходы на капитальный ремонт ОС общехозяйственного назначения;

8 Расходы на текущий ремонт ОС общехозяйственного назначения;

9 Расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;

10 Прочие общехозяйственные расходы;

10.1 Обучение, тренинги;

10.2 Обслуживание автотранспорта;

10.3 Страхование автотранспорта;

10.4 Бензин;

10.5 Командировочные расходы;

10.6 Представительские расходы;

10.7 Консультационные, бухгалтерские, юридические услуги;

10.8 Прочие общехозяйственные расходы, не вкл. в налогооблагаемую базу;

10.9 Иные Прочие общехозяйственные расходы;

Общехозяйственные расходы со счета 26 прямо списываются в расходы текущего периода со списанием на счет 90.8. и отражаются в бухгалтерской отчетности по строке «Управленческие расходы».

Для целей бухгалтерского учета на счете 90.8 коммерческие расходы учитываются с разделением на субсчета:

8.1 - Управленческие расходы, не облагаемые налогом на прибыль;

8.1.1 - Управленческие расходы, связанные с компаниями группы - с указанием в субконто 1 наименования компании группы, субконто 2 - видов расходов;

8.1.2 - Управленческие расходы - прочие;

8.2 - Управленческие расходы, облагаемые налогом на прибыль;

8.3 - Управленческие расходы, не уменьшающие базу по налогу на прибыль;

Счет 28 «Брак в» предназначен для обобщения информации о потерях от брака.

По дебету счета 28 «Брак» собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого, т.е. окончательного, брака, расходы по исправлению и т.п.). По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака, а также суммы, списываемые на затраты по производству как потери от брака. Расходы со счета 28 списываются в дебет счета 20 «Основное производство».

В целях бухгалтерского учета на счете 97 «Расходы будущих периодов» учитываются следующие предоплаченные расходы:

-по аренде (лизингу) автомобилей;

-по лицензиям и сертификатам продукции;

-по страхованию имущества, в том числе арендуемых автомобилей;

-по оплате отпусков будущего периода (включая налоги и отчисления).

Указанные расходы списываются равномерно, равными долями, в течение всего периода, к которому они относятся, на счета расходов либо 91.2 «Прочие расходы», а при невозможности отнесения данных расходов в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, - на счет 91.3 «Прочие расходы, не принимаемые в целях налогообложения». Целью такого отнесения предоплаченных расходов на счет 97 является необходимость равномерного и своевременного списания расходов, связанных с производством и реализацией услуг, именно в том периоде, к которому они относятся, независимо от факта выплаты денежных средств, что важно для налогового учета этих расходов.

В составе Прочих расходов в бухгалтерском учете на счете 91/2 отражаются следующие расходы:

-амортизация основных средств, переданных в аренду;

-комиссии банка за перевод денежных средств, конвертацию валюты и квартальное(годовое) обслуживание;

-штрафы, пени, неустойки, уплачиваемые поставщикам за нарушение условий договора;

-пени и штрафы, начисленные по решению налоговых и таможенных органов и признанные организацией, а также другие расходы, которые в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и ПБУ могут быть классифицированы как прочие.

На счете 91.2 в составе Прочих расходов учитываются также курсовые и суммовые разницы. Курсовые разницы начисляются в момент совершения хозяйственной операции (погашения обязательства) и на конец каждого месяца. Они включаются в состав прочих расходов для целей бухгалтерского учета и внереализационных расходов - для целей налогового учета, согласно ПБУ и НК РФ. Суммовые разницы начисляются в момент совершения хозяйственной операции (погашения обязательств). Суммовые разницы также отражаются в качестве внереализационных расходов единообразно для целей налогового и бухгалтерского учета.

Для целей бухгалтерского учета Прочие расходы учитываются на счете 91.2 с разделением на субсчета:

2.1 - Прочие расходы, связанные с другими предприятиями, организациями, с указанием на данных субсчетах детальных субконто по видам расходов;

2.2 - Прочие расходы, связанные с компаниями группы - с указанием в субконто 1 наименования компании группы, субконто 2 - видов расходов;

Расходы на оплату труда учитываются в бухгалтерском учете на счетах 20, 23. 29 или 26 в зависимости от характера работы, выполняемой сотрудником ООО «Баумикс-Сибирь».

Заработная плата начисляется ежемесячно в рублях исходя из должностного оклада работника, указанного в трудовом контракте (договоре) либо договоре гражданско-правового характера. На счетах расходов (20, 23,26, 29) отражается начисление заработной платы по следующим категориям работников: постоянный персонал, временный персонал, административный персонал, временный административный персонал.

В состав расходов на оплату труда включаются все виды компенсаций и выплат, предусмотренных трудовыми договорами (контрактами), а также: суммы социальных выплат и взносов на пенсионное страхование, медицинское страхование и страхование жизни сотрудников, материальная помощь, премии и прочие аналогичные расходы.

Премии, выплачиваемые сотрудникам, связанные с достижением определенных результатов работы либо указанные в трудовых договорах, учитываются на счетах соответствующих расходов по субконто «Премии» с дальнейшей детализацией по видам персонала.

Характерно, что ООО «Баумикс-Сибирь» не создает резервов предстоящих расходов и платежей, а также резервов по сомнительным долгам и прочих дополнительных резервов.

Имеющиеся на балансе остатки по счетам 82, 83 не могут быть использованы на покрытие текущих расходов и не подлежат изменению, кроме случаев, предусмотренных в инструкции по применению Плана счетов, а именно - решений учредителей об увеличении уставного капитала или решения о погашении облигаций ООО, либо по результатам выбытия основных средств, по которым производилась переоценка.

По всем договорам, предусматривающим перевыставление счетов контрагентам (агентские соглашения, услуги железной дороги и т.п.), сумма выручки (затрат) не отражается н а счетах прибылей и убытков, а рассматривается как задолженность и проводится через счета 76 - Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами.

Накопленное сальдо по счету 84 - Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) может изменяться только по следующим направлениям:

-выплата объявленных дивидендов предприятия;

-списание резерва переоценки основных средств со счета 83,

-перенос прибыли или убытка истекшего года с 99 счета при составлении годового баланса на 01.01. следующего календарного года.

Иные движения по счету 84 не допускаются.

Учет доходов.

В целях бухгалтерского учета доходы признаются при наличии условий, указанных в п.п. 12-16 ПБУ 1/2008 «Доходы организации». Выручка от реализации услуг учитывается на счете 90 с разделением на субсчета:

1.1 - Выручка, не облагаемая налогом на прибыль;

1.2 - Выручка, облагаемая налогом на прибыль;

Каждый из указанных счетов разбивается на субсчета по основным видам выручки предприятия.

Для целей бухгалтерского учета все прочие доходы, в том числе доходы от сдачи имущества в аренду, учитываются на счете 91.1 с разделением их на соответствующие субконто с описанием характера доходов. Однако при систематическом получении доходов от аренды такие доходы признаются доходами от обычных видов деятельности, отражаемыми по кредиту счета 90 «Продажи».

Способ отражения в учете выполнения работ (услуг) по долгосрочным договорам избирается при заключении каждого конкретного договора. Выручка от реализации услуг признается в бухгалтерском учете и отражается на счете 90 при наличии условий, указанных в п.п. 12-14 ПБУ «Доходы организации» и в целях налогового учета - по правилам признания выручки для целей налогообложения, указанным в ст. 271 НК РФ. Выручка от предоставления за плату во временное пользование своих активов отражается на счете 91.1 Прочие доходы и признается также при наличии условий, указанных в п.п. 12-16 ПБУ 9/99 «Доходы организации», кроме случаев, когда такая деятельность носит систематический характер и материальна по сумме.

Прочие доходы признаются в бухгалтерском учете на счете 91.1 «Прочие доходы» в порядке, предусмотренном п. 16 12-16 ПБУ «Доходы организации». На счете 91.1 могут отражаться, в частности:

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском и налоговом учете при условии их признания должником либо вступления в силу решения суда об их взыскании;

-доходы от продажи или списания объектов ОС;

-проценты, начисленные по договорам займа и прочим финансовым вложениям;

-проценты, начисляемые на остаток средств на текущем или сберегательном счете в банке;

-прочие доходы, полученные от операций с компаниями группы.

На счете 91.1 в составе Прочих доходов учитываются также курсовые и суммовые разницы.

Курсовые разницы начисляются в момент совершения хозяйственной операции (погашения обязательства) и на конец каждого месяца. Они включаются в состав прочих доходов как для целей бухгалтерского, так и налогового учета, согласно ПБУ и НК РФ. Суммовые разницы начисляются в момент совершения хозяйственной операции (погашения обязательств). Суммовые разницы также отражаются в качестве прочих расходов единообразно для целей налогового и бухгалтерского учета.

Для целей бухгалтерского учета Прочие доходы учитываются на счете 91.1 с разделением на субсчета:

1.1 - Прочие доходы, полученные от других предприятий, организаций, с указанием на данных субсчетах детальных субконто по видам доходов;

1.2 - Прочие доходы, полученные от компаний группы - с указанием в субконто 1 наименования компании группы, субконто 2 - видов доходов;

Отражение чрезвычайных доходов (расходов), классифицируемых согласно ПБУ, а также налоговых санкций по налогам и сборам, производится на субсчетах 91.4 и 91.5.

Таким образом, учетная политика в ООО «Баумикс-Сибирь» является основным внутренним документом организации, на основе которого осуществляется ведение бухгалтерского учета. Основными элементами учетной политики являются: рабочий план счетов; формы первичных документов, необходимых для оформления хозяйственных операций; формы документов для внутренней отчетности; порядок проведения инвентаризации; методы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; другие решения, необходимые для ведения бухгалтерского учета, а также принятие соответствующей налоговой политики.

По большей части бухгалтерский учет в ООО «Баумикс» ведется в соответствие с налоговым учетом. Поэтому учетная политика в целях налогообложения по большинству основных аспектов идентична учетной политике в целях бухгалтерского учета. Однако имеются и некоторые различия, которые будут отражены в следующем параграфе.

2.3 Учетная политика предприятия в целях налогообложения

Отразим в данном подразделе работы основные моменты и характерные только для налогового учета положения в ООО «Баумикс-Сибирь».

В целом, ведение налогового учета на предприятии возлагается на бухгалтерию.

Налоговый учет ведется в соответствии с требованиями Налогового Кодекса РФ и ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Налоговые регистры ведутся в форме разъяснительных таблиц к налоговым декларациям, в электронных таблицах Excel, во внутренних отчетах программы 1С.

Относительно учета основных средств в учетной политике ООО «Баумикс-Сибирь» в целях налогообложения практикуется следующее. ООО «Баумикс-Сибирь» относит к ОС в бухгалтерском учете объекты стоимостью более 20 000 рублей за единицу и вновь приобретаемые активы, стоящие менее 20000 р., относящиеся к офисной и / или компьютерной технике (мониторы, ксероксы, факсы, принтеры и пр.). В налоговом учете объекты основных средств менее 20000 руб., включая офисную технику, не принимаются к учету как основные средства, а, следовательно, расходы по амортизации данных объектов не учитываются при расчете из налогооблагаемой базы.

Кроме этого в отличие от бухгалтерского учета, где основные средства, полученные безвозмездно, амортизируются, для целей налогового учета их стоимость включается в состав доходов, включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль, а амортизация не включается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Особенности налогового учета запасов заключаются в следующем.

Для целей налогового учета при отпуске и выбытии материально - производственных их оценка производится по методу средней себестоимости (средневзвешенной) - путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца. В отличие от этого, в бухгалтерском учете используется метод ФИФО.

Касательно учета расходов в целях налогового учета проценты принимаются в уменьшение базы по налогу на прибыль исходя из требований гл. 25 НК, ст. 265, 269. Данные расходы отражаются в бухгалтерском учете как прочие расходы, в налоговом учете как внереализационные.

В целом, для целей налогового учета все расходы классифицируются в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ на принимаемые для целей обложения налогом на прибыль и на расходы, не принимаемые для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Разделение расходов по видам для цели расчета налога на прибыль ведется на основании информации бухгалтерских регистров в налоговых регистрах произвольной формы - электронных таблицах Excel или в соответствующих настроенных отчетах в программе «1С».

Для целей налогового учета все расходы, связанные с основной деятельностью предприятия, делятся на:

) прямые расходы, связанные с производством и реализацией:

-затраты на приобретение сырья и материалов;

-расходы на оплату труда основных работников, а также начисленные на эти суммы страховые взносы на обязательное пенсионное страхование;

-суммы начисленной амортизации по тем основным средствам, которые используются при отпуске основной продукции, работ, услуг;

) косвенные расходы:

-расходы на оплату труда вспомогательных работников, а также начисленные на эти суммы страховые взносы на обязательное пенсионное страхование;

-суммы начисленной амортизации по тем основным средствам, которые не используются в основной деятельности;

-прочие расходы по обычным видам деятельности.

Для целей налогового учета в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения по налогу на прибыль, не включается выплаченная работникам материальная помощь, а также стоимость ценных подарков и другие аналогичные выплаты ООО «Баумикс-Сибирь» не создает резервов на оплату ежегодных отпусков работников.

Целью отнесения предоплаченных расходов на счет 97 является необходимость равномерного и своевременного списания расходов, связанных с производством и реализацией услуг, именно в том периоде, к которому они относятся, независимо от факта выплаты денежных средств, что важно для налогового учета этих расходов.

Для целей налогового учета на счете 91 выделяется субсчет 91.3 «Прочие расходы, не принимаемые в целях налогообложения». На нем учитываются только те из расходов, которые согласно гл. 25 НК РФ не принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а также иные расходы, не связанные с производством и реализацией услуг, не уменьшающие базу по налогу на прибыль - например, благотворительные взносы в различные учреждения и организации.

Относительно учета доходов можно отметить следующее.

В целях налогового учета доходы признаются в соответствии со статьей 271 НК в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества или имущественных прав, т.е. по методу начисления.

Для целей налогового учета все доходы классифицируются в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ. Разделение доходов по видам для цели расчета налога на прибыль ведется на основании данных бухгалтерских счетов в налоговых регистрах произвольной формы - электронных таблицах Excel.

В ООО «Баумикс-Сибирь» применяется упрощенная система налогообложения, что соответствует положениям главы 26.2 Налогового кодекса РФ .

Согласно Налоговому кодексу ООО «Баумикс-Сибирь» имеет право применять УСН, так как:

) средняя численность работников за налоговый (отчетный) период составляет 100 человек и менее (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 HК РФ). По данным штатного расписания в 2010 г. в ООО «Баумикс-Сибирь» в штате трудового коллектива 35 человек;

) остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов - не более 100 млн. руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 HК РФ). По данным баланса ООО «Баумикс-Сибирь» на 31 декабря 2010 года остаточная стоимость основных средств, нематериальных активов и незавершенного строительства составила 6485271 руб.;

) доход по итогам налогового (отчетного) периода не превышает 45 млн. руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). По данным Отчета о прибылях и убытках ООО «Баумикс-Сибирь» за 2010 год выручка составила 21787980 руб., прибыль до налогообложения -944932 руб., а чистая прибыль - 1403798 тыс. руб.

В соответствии с налоговым законодательством, ООО «Баумикс-Сибирь» является плательщиком следующих налогов и сборов:

а) Федеральных:

-налога на прибыль организаций,

-налога на добавленную стоимость,

-налога на доходы физических лиц.

б) Регионального:

-транспортного налога;

в) Местного:

-земельного налога.

Кроме этого предприятие выплачивает обязательные социальные выплаты.

Налоги рассчитываются на основании данных бухгалтерского учета, скорректированных с учетом особенностей конкретного налога. Расчет представляется в виде налоговой декларации. Для такого расчета могут быть применены электронные таблицы Excel или отчеты в программе 1С.

Налог на прибыль рассчитывается в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ. Отчетным периодом признается, согласно ст. 285 НК РФ, I квартал, полугодие, 9 месяцев, а налоговым периодом - календарный год. По итогам каждого отчетного периода, и по окончании года - ООО «Баумикс-Сибирь» исчисляет сумму авансового платежа налога на прибыль, исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода. В течение отчетного периода уплачиваются в бюджет авансовые платежи, рассчитанные в соответствии со ст. 286 НК РФ. Авансовые платежи по итогам отчетного периода рассчитываются с учетом ранее уплаченных авансов и уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций. В бухгалтерском учете налог на прибыль учитывается на счете 99 «Прибыли и убытки» (субконто «Налог на прибыль и аналогичные платежи») в корреспонденции со счетом 68.4 «Налог на прибыль и аналогичные платежи». При этом предусмотрено использование следующих субсчетов 99 счета:

1 Прибыли и убытки;

2 Налог на прибыль;

2.1 Условный расход по налогу;

2.2 Условный доход по налогу;

2.3 Постоянное налоговое обязательство;

2.4 Постоянный налоговый Актив.

Учет налога на прибыль в бухгалтерском учете осуществляется с применением требований ПБУ, начислением отложенных налоговых активов (счет 09) или отложенных налоговых обязательств (счет 77) с соответствующей корреспонденцией на субсчета 99 счета.

Налог на добавленную стоимость рассчитывается в соответствии с гл. 21 НК РФ. Уплачивается ежемесячно на основании данных налоговой декларации, подсчитанных на базе данных бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете отражается на счете 68.2 «НДС» в корреспонденции, предусмотренной в Плане счетов бухгалтерского учета. Налоговыми регистрами по налогу на добавленную стоимость являются книги покупок и продаж, ведущиеся в виде электронных таблиц Excel в соответствии с требованиями гл. 21 НК РФ и Постановления Правительства РФ №914 от 02.12.2000 г. (в последней редакции от 11.05.2006), а также счета-фактуры, выдаваемые покупателям составляемые по стандартной форме, предусмотренной в вышеуказанных нормативных документах.

Налог на доходы физических лиц рассчитывается в соответствии с гл. 23 НК РФ. Уплачивается ежемесячно на основании расчетов на базе данных бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете отражается на счете 68.1 «Налог на доходы физических лиц» в корреспонденции, предусмотренной в Плане счетов бухгалтерского учета. Налоговыми регистрами учета дохода физических лиц являются карточки 2-НДФЛ, форма которой утверждена приказом МФ России от 25 ноября 2005 г.

Таким образом, в ООО «Баумикс-Сибирь» учетная политика составляется как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. При этом учетная политика для целей налогообложения представляет собой совокупность способов ведения налогового учета организации, а также элементов методики исчисления некоторых налогов.

2.4 Основные проблемы в формировании и реализации учетной политики ООО «Баумикс-Сибирь»

Аудит учетной политики для целей бухгалтерского учета является одним из важнейших разделов аудита, результаты которого могут повлиять на выражение мнения аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Алгоритм проведения аудиторской проверки учетной политики ООО «Баумикс-Сибирь» представлен в приложении Б.

В целом аудиторская проверка учетной политики ООО «Баумикс-Сибирь», проводимая с 10.02.2011 по 23.02.2011 выявила следующее:

Учетная политика предприятия разработана в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету с учетом требований налогового и гражданского законодательства.

Все существенные показатели в бухгалтерской отчетности предприятия отражаются обособленно.

Бухгалтерский учет основных средств ООО «Баумикс-Сибирь» ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 года №26н. Проверка показала, что амортизация по основным средствам и нематериальным активам в 2010 году рассчитывается и начисляется в бухгалтерском учете в соответствии с принятой учетной политикой на 2010 год.

Недостатком является то, что в Приказе об учетной политике ООО «Баумикс-Сибирь» не прописана процедура проведения обязательной инвентаризации.

Касательно учета запасов, до 2008 года ООО «Баумикс-Сибирь» применяло метод ЛИФО при оценке выбывающих запасов. С 2008 года ей пришлось изменить учетную политику в связи с изменениями, появившимися в ПБУ 5/01 (метод ЛИФО был отменен).

С 1 января 2008 г. компания начала применять метод списания ФИФО, так как, во-первых, руководство компании определило инфляционную составляющую стоимости товаров для перепродажи существенной, во-вторых, некоторые позиции товаров довольно быстро «морально» устаревают, поэтому в организации стараются распродавать модели оборудования, наиболее ранние по поступлению.

Оприходование материалов осуществляется на основании счетов-фактур и накладных по фактической стоимости с использованием 105 счета. Движение документируется требованиями-накладными на внутреннее перемещение. Материальные запасы и хозяйственные товары для текущих нужд, канцелярские принадлежности списывать по фактической себестоимости каждой единицы на расходы, если указанные материалы приобретены и одновременно выданы на текущие нужды, на основании ведомости выдачи материальных запасов на нужды учреждения, что соответствует учетной политики учреждения.

Поступившие товары приходуются в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена. Если товар поступает в одной единице измерения (например, по весу), а отпускается со склада в другой (поштучно), его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах и регистрах бухучета одновременно в двух единицах измерения. Если по какой-либо причине это сделать невозможно, нужно перевести товар в другую единицу измерения. Для этого представители отдела снабжения, бухгалтерской службы, специалисты других отделов (если это необходимо) и заведующий складом должны составить акта перевода.

ООО «Баумикс-Сибирь» сталкивается с подобными проблемами. Форма акта перевода в альбомах унифицированных форм отсутствует. Поэтому организации целесообразно разработать его самостоятельно и утвердить в виде приложения к учетной политике. Документ должен содержать все обязательные реквизиты первичного учетного документа, перечисленные в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (см. приложение А).

ООО «Баумикс-Сибирь» имеет стабильный состав поставщиков. Все первичные документы поступают в организацию своевременно. Изменения покупной цены и транспортных расходов незначительны, поэтому применение учетных цен нецелесообразно и трудоемко. Себестоимость товара формируется по дебету счета 41 исходя из фактических затрат.

Непосредственное (прямое) включение транспортных расходов в фактическую себестоимость товаров целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой товаров, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов. У ООО «Баумикс-Сибирь» величина транспортных расходов достаточно весома. Однако разделить их с учетом большой товарной номенклатуры для присоединения к договорной цене товаров подчас очень сложно. Поэтому расходы учитываются на отдельном субсчете к счету 41 «Транспортные расходы при торговле со склада». Списание транспортных расходов по отдельным видам или группам товаров осуществляется в соответствии с пунктом 87 Методических указаний. При этом «Баумикс-Сибирь» распределяет расходы пропорционально весу перевозимого груза.

Таким образом, учетная политика в ООО «Баумикс-Сибирь» занимает центральное место в системе бухгалтерского учета и отчетности. К процессу ее формирования применяется особый подход, так как от этого зависят весь учетный процесс организации, правильность ведения бухгалтерского и налогового учета, а также процесс принятия управленческих решений.

В целом, можно заключить, что проанализированная учетная политика ООО «Баумикс-Сибирь» не является исчерпывающей и при внесении в законодательные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, значительных изменений, может дополняться отдельными приказами по организации.

3. Пути совершенствования учетной политики организации

3.1 Построение единой учетной системы в организации

учетный организация политика налогообложение

При формировании учетной политики в целях построения единой учетной системы, необходимо ориентироваться на соблюдение принципов бухгалтерского финансового учета, достижения достоверности информации в обеих учетных системах. Отдавать приоритет правилам Налогового кодекса необходимо только в случае отсутствия описания способа финансового учета в нормативном регулировании.

В связи с этим закрепление способа учета, отсутствующего в нормативной базе по бухгалтерскому финансовому учету, но имеющегося в налоговом законодательстве, должно быть всесторонне обосновано исходя из основополагающих принципов формирования достоверной информации и специфики деятельности организации.

В нормах финансового и налогового учета имеются и сходства и различия, поэтому возможность их сближения зависит от особенностей деятельности конкретной организации, состава хозяйственных операций осуществляемых ею. Построить единую учетную политику, в которой все методы и способы учета применялись как для финансового, так и для налогового учета, может достаточно ограниченное количество организаций. Но учетная политика позволяет интегрировать финансовый и налоговый учет, и, соответственно уменьшить число участков учета, по которым необходимо переносить данные в налоговые регистры из первичных документов. Формируя учетную политику необходимо исходить из того, что она, прежде всего, обеспечивает точность, достаточность, объективность учета и бухгалтерской отчетности. Сближение финансового и налогового учета должно осуществляться без ущерба достоверности бухгалтерской отчетности организации.

В последнее время с учётом широкого внедрения современных коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчётности компаний возросли ещё больше. Инвестирование всё в большей степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную сеть, а это ещё один серьёзный довод в пользу унификации учётных стандартов. Уже в самом ближайшем будущем ведение бизнеса на международном уровне будет невозможно без использования единых учётных нормативов, применимых вне зависимости от страны. Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО), которые разрабатываются Комитетом по международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО), признаны во всём мире как эффективный инструментарий для предоставления прозрачной и понятной информации о деятельности компаний.

Поэтому еще одним направлением совершенствования учетной политики является ориентация ее на нормы МСФО, внедрение которых рассматривается и на нормативном уровне. МСФО, в отличие от некоторых национальных правил составления отчетности, представляют собой стандарты, основанные на принципах, а не на жестко прописанных правилах. Цель состоит в том, чтобы в любой практической ситуации составители могли следовать духу принципов, а не пытаться найти лазейки в четко прописанных правилах, которые позволили бы обойти какие-либо базовые положения. Среди принципов: принцип начисления (accrual basis), принцип непрерывности деятельности (going concern), осторожности (prudence), уместности (relevance) и ряд других.

Технический прогресс и постоянно развивающиеся рыночные отношения предъявляют все более высокие требования к управлению экономикой, а вместе с тем и к бухгалтерскому учету, являющемуся одним из поставщиков необходимой для управления информации. Бухгалтерская информация, отражаемая в учетных документах, должна быть качественной и эффективной, то есть формироваться с наименьшими затратами труда.

Многообразие и большой объем данных первичного учета, различные условия их получения и регистрации, многочисленность возникновения исходной первичной информации, значительная сложность процесса заполнения бумажных носителей создают определенные трудности по проведению работы на первой стадии учетного процесса.

Возможным направлением совершенствования бухгалтерского учета является внедрение автоматизации первичного учета и процесса сбора информации. Современные средства вычислительной техники, включая устройства сбора, измерения, регистрации, передачи, накапливания информации в условиях функционирования автоматизированных систем управления предприятием и автоматизированных систем управления технологическими процессами, позволяют автоматически получить всю первичную информацию о происходящих хозяйственных операциях, процессах и явлениях.

Механизация бухгалтерского учета способствует уменьшению трудоёмкости учета, но не позволяет в полной мере сделать его оперативным, сократить сроки на остальные отчетности. Наиболее полно эти вопросы решаются в условиях автоматизации всего комплекса учетных работ. Особое значение придается разработке пакетов прикладных программ, реализующих автоматизированное решение всех типовых задач бухгалтерского учета.

Наконец, эффективным методом совершенствования учетной политики на предприятии является обособление управленческого учета. К способам ведения управленческого учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров, обработки информации и иные соответствующие способы приемы.

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

-организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, количество дочерних и зависимых обществ у головной организации и т.д.);

-отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

-масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

-управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета; финансовая стратегия организации;

-материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

-степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

-уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом.

Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

-выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

-рабочий план счетов управленческого учета;

-форма первичных документов и учетных регистров, используемых в управленческом учете;

-формы отчетов центров затрат и центров ответственности;

-перечень центров затрат и центров ответственности;

-методы калькулирования себестоимости продукции для соответствующих центров затрат и центров ответственности;

-трансфертные цены;

-правила документооборота и технология обработки учетной ин формации;

-порядок контроля за хозяйственными операциями;

-другие решения, необходимые для организации управленческого учета.

Имеется значительное различие в статусе этих документов, определяемое различием пользователей бухгалтерской и управленческой отчетности. Бухгалтерский учет и отчетность регламентируются общепринятыми, внешними по отношению к компании стандартами (в России это, в первую очередь, ПБУ), а система управленческого учета работает исключительно на основании внутрифирменных стандартов. Это отличие весьма существенно влияет на объем и требования, предъявляемые к учетным политикам бухгалтерского и управленческого учета.

Если основная цель учетной политики бухгалтерского учета выбрать и документально закрепить выбранный конкретной компанией один из допускаемых общепринятыми стандартами способ ведения учета, то предназначение управленческой учетной политики (УУП) гораздо шире. Цель управленческой учетной политики не может ограничиваться выбором наиболее приемлемых для компании альтернатив из допускаемых российскими ПБУ и иными нормативными документами.

При разработке управленческой учетной политики необходимо принимать во внимание также наилучший мировой опыт, отраженный в международных стандартах финансовой отчетности, и опыт самих разработчиков системы управленческого учета применительно к особенностям бизнеса конкретной компании.

Отличие учетных политик и других стандартов управленческого и бухгалтерского учета не является препятствием для устранения непродуктивного дублированного ввода информации. Современный уровень развития учетных программных платформ позволяет решить проблему дублированного ввода путем трансформации однократно введенного первичного документа в две независимые учетные базы, обрабатывающие и систематизирующие информацию по различным стандартам.

В общем, в целях совершенствования технологии учета в организации могут применяться следующие мероприятия:

-изменение оценки учета и списания материально-товарных запасов метод по средней себестоимости;

-разработка нового плана счетов, соответствующего МСФО;

-внедрение полного цикла автоматизации учета путем применения новейших программ для автоматизации первичных документов и сбора информации.

Усовершенствованная организацией учетная политика должна оказывать существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации.

3.2 Обоснование необходимости изменения метода учета запасов товарно-материальных ценностей

Проанализировав организацию учета на предприятии ООО «Баумикс-Сибирь» нельзя не отметить некоторые недостатки и трудности, существующие в практике данного предприятия.

Существенный недостаток учетной политики - применяемый в организации способ списания запасов по методу ФИФО. Он приводит к снижению рентабельность и платежеспособность предприятия.

Обоснуем это на расчетах. В частности покажем, как, применяя методы оценки запасов по средним ценам или ФИФО, можно получать совершенно разные показатели прибыли и товарных остатков, а, следовательно, в итоге иметь два разных баланса.

При использовании метода по средней себестоимости необходимо определить среднюю себестоимость единицы товара. Ее определяют по каждому наименованию одинаковых товаров. Налоговая служба рекомендует определять среднюю себестоимость после каждой операции, связанной со списанием материалов. Средняя себестоимость определяется, как представлено на рисунке 3.1.

Рисунок 3.1 - Расчет средней себестоимости товарных запасов

Учетная политика… Любой бухгалтер совершенно точно знает, что в организации она обязательно нужна. Только вот зачем она требуется и кому – этот вопрос многих заставит задуматься.

Создание учетной политики в организации – процесс творческий, который выливается в ситуацию «кто во что горазд». Одни пользуются готовыми шаблонами, скачанными с сайтов, форумов, другие заимствуют у коллег. Третьи довольствуются тем, что позволяет состряпать программа. Все это можно использовать, но придется довести до ума самостоятельно.

Объем учетной политики варьирует от минимального набора учетных правил до переписывания Налогового кодекса и Плана счетов. И если вы по случайности полагаете, что главное в учетной политике – «чтобы была», а на сколько она соответствует профилю и структуре организации – дело десятое, то данная статья для вас.

1. На основе чего формируется учетная политика организации

2. Создание учетной политики в организации

3. Формы первичных учетных документов

4. Рабочий план счетов в учетной политике организации

5. Правила документооборота

6. Порядок контроля, технология обработки информации и инвентаризация в учетной политике

7. Учет основных средств в учетной политике

8. Учет материалов в учетной политике

9. Учетная политика затрат на производство

10. Готовая и отгруженная продукция в учетной политике

Итак, идем по порядку. Если у вас нет времени читать длинную статью, посмотрите короткое видео ниже, из которого вы узнаете все самое важное по теме статьи.

(если видео видно нечетко, внизу видео есть шестеренка, нажмите ее и выберите Качество 720р)

Более подробно, чем в видео, разберем тему дальше в статье.

1. На основе чего формируется учетная политика организации

Учетная политика организации формируется на основании правил, изложенных в:

• — ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (для целей бухгалтерского учета)
• — Налоговом кодексе (для целей налогообложения прибыли)

Поэтому учетная политика включает в себя как минимум два понятия – бухгалтерская учетная политика и налоговая. Посмотрим, какие определения дают ей нормативные документы:

«Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности» (п.2 ПБУ 1/2008).

«Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика» (ст.11 НК).

Как видим, принципиальных различий нет, и суть одна и та же. Что бухгалтерская, что налоговая учетная политика – это перечень выбранных организацией способов ведения учета (бухгалтерского и налогового), когда такое право выбора у нее есть.

2. Создание учетной политики в организации

В этой статье мы подробнее остановимся на учетной политике для целей бухгалтерского учета. ПБУ 1/2008 не содержит детальных инструкций, как ее составить и не дает готовых формулировок. Мы можем найти только перечень необходимой для раскрытия информации (п.4 раздела II) и принципы формирования (п.5 раздела II).

Что входит в учетную политику:

• — рабочий план счетов;
• — формы первичных учетных документов, документов для внутренней отчетности;
• — формы регистров бухгалтерского учета;
• — порядок проведения инвентаризации;
• — способы оценки активов и обязательств;
• — правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• — порядок контроля за хозяйственными операциями;
• — другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Как будет описана вся эта информация – личное дело организации.

При составлении учетной политики включайте в нее только правила по тем операциям, которые на данный момент встречаются в организации . Например, если у вас нет нематериальных активов или финансовых вложений, и в ближайшем будущем это тоже не запланировано, то и писать об этом ни к чему.

Почему? Возможно, что к тому моменту, когда в организации появятся наконец-то эти операции, правила учета поменяются. Или вообще – выбранный заранее вариант не подойдет. А вот если вы заранее методы не выбрали, то при появлении новых операций описать правила их отражения можно в момент появления. И это не будет считаться изменением учетной политики (п.10 ПБУ 1/2008).

3. Формы первичных учетных документов

Как видно из списка выше, одной из составляющих учетной политики является утверждение форм первичных учетных документов. Законом №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации предоставлено право использовать по желанию – типовые формы, утвержденные Госкомстатом, или собственные формы. Можно использовать и формы, рекомендованные ФНС – УПД (универсальный передаточный документ) и УКД (универсальный корректировочный документ).

Но и те, и другие, и третьи утвердить в учетной политике. Все используемые вами бланки нужно распечатать и приложить. Как это выглядит на практике?

4. Рабочий план счетов в учетной политике организации

План счетов и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н, содержат счета, которые используются для ведения бухгалтерского учета. Синтетические счета из Плана изменению не подлежат, а субсчета можно использовать свои.

Чем может отличаться рабочий план счетов в учетной политике организации от Плана счетов:

1. В Рабочем плане счетов должна быть детализация по субсчетам, в зависимости от особенностей деятельности. Причем субсчета могут быть не только первого, но и второго, третьего и сотого порядка. Все зависит от ваших потребностей в детализации учета и возможностей их осуществления.
2. В Рабочем плане счетов может не быть счетов, которыми организация не пользуется, например, 15, 16, 23, 29, 40 и т.д.
3. Кроме того, если бухгалтерии нужно составлять какие-либо внутренние отчеты, например, для принятия управленческих решений, то это также нужно учитывать в рабочем плане счетов.

Рабочий план счетов обычно имеет вид таблицы, например, такой:

5. Правила документооборота

Правила документооборота – это документ, в котором прописано, кто и какие первичные документы составляет, в скольких экземплярах, как они оформляются, когда, кто и кому их передает, кто их подписывает и т.д. И если в крошечной организации отсутствие данных правил еще можно попытаться оправдать, ссылаясь на ненужность и бюрократию, то в крупной компании без утвержденного порядка концов не найти.

Все-таки ведение бухучета основано на документах, и составляться они должны своевременно, при совершении хозяйственной операции или сразу после нее. Правила документооборота не позволят кому-то «забыть» про документы.

Правила документооборота оформляются как приложение к учетной политике или как отдельное положение, на которое дается ссылка.

Как выглядят правила документооборота? Это объемная таблица, форму которой можно подсмотреть в «Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете», утвержденном Министерством финансов СССР от 29.07.1983 г. №105 (не отменено и действует в части, не противоречащей действующему законодательству).

В Положении дан просто пример формы, который вы можете отредактировать под свои нужды. Вот как это может выглядеть.

6. Порядок контроля, технология обработки информации и инвентаризация в учетной политике

Еще три вопроса, которые не обходит стороной создание учетной политики в организации, но обсуждать которые мы подробно не будем:

1. Порядок контроля за хозяйственными операциями : зависит от оргструктуры компании и ее размеров:

В крупной организации создается, например, служба внутреннего аудита, которая функционирует согласно Положению о внутреннем контроле.

«Правила внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни установлены в Положении о правилах внутреннего контроля от 10 декабря 2016 года №10, а также в Положении о службе внутреннего контроля от 10 декабря 2016года №11».

На малом предприятии контроль осуществляет сам руководитель или его заместитель, а конкретные обязанности и мероприятия по контролю прописываются в должностной инструкции. В учетной политике же достаточно указать, на кого возлагаются обязанности по контролю.

1. Технология обработки учетной документации : в учетной политике нужно указать, ведется бухгалтерский и налоговый учет вручную, с помощью специальной программы или комбинированно (программа + дополнительные регистры, составляемые вручную).

Именно выбранная технология обусловливает, какие регистры будут считаться утвержденными для применения – составляемые вручную или формируемые бухгалтерской программой, или и те, и другие. Кроме того, перечень регистров и их образцы приводятся в отдельном положении или приложении к учетной политике.

«В качестве регистров бухгалтерского учета использовать регистры, формируемые бухгалтерской компьютерной программой «1С: Бухгалтерия 8 ред. 3.0». Формы указанных регистров приведены в приложении №3 к настоящему приказу».

1. Порядок проведения инвентаризации. В прошлой статье мы подробно обсуждали эту тему, . А здесь напомню кратко, что в учетной политике по инвентаризации должны найти отражение частота и сроки проведения инвентаризации.

Итак, общие вопросы мы с вами осветили.

Где учетная политика в 1с 8.3 и как ее настроить, смотрите в видеоуроке.

Теперь более подробно пройдемся по некоторым способам оценки активов и обязательств в бухгалтерском учете.

7. Учет основных средств в учетной политике

Как ни одна компания не обходится без основных средств, так и создание учетной политики в организации не обходится без соответствующего раздела. Что именно в него вносить, нам подскажет ПБУ 6/01.

1) Определяем, что будет учитываться в качестве основных средств , т.е. устанавливаем стоимостной лимит признания объекта основным средством.

В п.5 ПБУ 6/01 есть оговорка – если объект можно считать основным средством, но он стоит меньше предела, предусмотренного ПБУ (сейчас 40 тыс. руб.), то его можно учитывать как материально-производственные запасы. Независимо от срока службы.

2) Заводится или нет инвентарная карточка на арендованный объект и присваивается ли инвентарный номер (п.14 Методических указаний по учету основных средств, написано «рекомендуется»).

3) Из чего формируется первоначальная стоимость ОС (фактические затраты или закупка+монтаж)

4) Порог существенности для учета основных средств, состоящих из нескольких частей. Например, если вы устанавливаете в бухгалтерском учете сроки полезного использования основных средств по Классификатору, то критерием существенности может быть попадание частей объекта в разные амортизационные группы (например, лифтовое оборудование и инженерные сети в многоэтажном здании).

5) Проводится ли в организации переоценка . Если да, то когда (ежегодно или раз в сколько-то лет), что (какие именно группы основных средств, например, здания) и как переоценивается (путем индексации или прямого пересчета по рыночным ценам).

6) Способы начисления амортизации основных средств. Обычно выбирается один способ для всех основных средств, но любители «изюминки» могут установить разные способы для групп однородных объектов. Частота начисления амортизации (ежемесячно, раз в год или другой период).

7) Определение срока полезного использования основных средств. Обычно устанавливают, что срок будет определяться на основании Постановления Правительства от 01.01.2002 №1, которое используется в налоговом учете.

8) Учет выбытия недвижимости . Недвижимость выбывает из состава основных средств в момент подписания акта приема-передачи, а доходы и расходы от продажи надо признавать на дату перехода к покупателю права собственности (дата государственной регистрации). До момента перехода права собственности недвижимость может учитываться на счете 01 «Выбытие ОС» или 45 «Товары отгруженные».

8. Учет материалов в учетной политике

Материалы – еще один вид активов, которые встретятся в любой организации. Особенно вдумчиво должен прописываться учет материалов в учетной политике, если сфера деятельности – производство. Итак, какие моменты должно предусматривать создание учетной политики в организации:

1) Является ли единой методология учета материалов и товаров , или они отличаются.

2) Формирование стоимости МПЗ по фактической себестоимости – на счете 10 (41 для товаров) или 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Или формирование себестоимости по цене поставки.

3) Учет транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). Первый момент – отражение затрат по содержанию заготовительно-складского аппарата. Они могут включаться в состав ТЗР или списываться в состав текущих расходов. Второй момент – порядок списания самих ТЗР. Например, при их небольшом удельном весе, сразу в состав текущих расходов.

4) Оценка МПЗ при отпуске в производство или на сторону. Первый момент – выбранный способ списания будет применяться ко всем группам МПЗ или для каждой из групп будет установлен свой метод. Второе – выбор собственно самого метода списания (себестоимость единицы, средняя – взвешенная или скользящая, ФИФО). Или МПЗ сразу списываются на текущие расходы.

5) По какой цене учитывать тару : по фактической себестоимости или по учетным ценам (виды учетных цен — по договорным ценам, фактической себестоимости прошлых периодов, планово-расчетным ценам, средней цене группы). Многооборотная залоговая тара – будет она у вас учитываться на счете 10/4 (или 41/3 для торговли) или 002 за балансом.

6) Формирование стоимости товаров для торговых организаций: затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов до момента передачи их в продажу – учитываются как расходы на продажу или включаются в фактическую себестоимость товаров.

7) Учет товаров в организациях розничной торговли – по покупной цене или по продажной (с учетом наценки).

8) По какому принципу учитывается товар – по видам (сортам) (подходит для способов списания по средней) или по партиям (подходит для способов списания по стоимости единицы и ФИФО).

9) Порядок формирования и восстановления резерва под снижение стоимости материальных ценностей: когда создается (на каждую отчетную дату, если формируется промежуточная отчетность, или на конец отчетного года), в каком разрезе (под конкретный вид материалов или группу), куда восстановить (отнести в состав доходов или уменьшить величину расходов). Или резерв не создается.

9. Учетная политика затрат на производство

Это один из самых важных разделов учетной политики, который мы также рассмотрим. Здесь важно разграничить расходы по основной деятельности и прочие расходы, перечислить, какие расходы являются прямыми, и каким образом будут списываться общехозяйственные расходы. Итак, продолжаем создание учетной политики в организации, формируется учетная политика затрат на производство:

1) Распределение расходов между основной и прочей деятельностью (это обычно прописывается в разделе, посвященном доходам). Если деятельность по предоставлению имущества во временное пользование, предоставлению прав за пользование объектами интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций является основной, то это нужно отметить.

2) Методы учета затрат – распределяются ли расходы между конкретными видами продукции. Какие счета для учета затрат используются -20, 21, 25, 26. Если расходы распределяются, то что выбрано в качестве базы для распределения расходов – пропорционально прямым статьям затрат, зарплате основного производственного персонала, стоимости отпущенных в производство материалов, нормативным расходам или ваш вариант. Как списываются общехозяйственные расходы — распределяются между видами продукции или в полном объеме списываются на счет 90 «Продажи».

3) Оценка незавершенного производства : по прямым статьям затрат, по фактической себестоимости (проводится инвентаризация), по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов, по нормативной себестоимости.

4) Если есть вспомогательное производство , то необходимо определиться – учитываются затраты по нему на счете 23 (обычно если есть отдельные подразделения) или на счете 25 (вспомогательные производства отдельно не выделены). Если затраты собираются по счету 23, то указать метод, с помощью которого они распределяются по видам продукции (желательно аналогичный для распределения общепроизводственных расходов).

10. Готовая и отгруженная продукция в учетной политике

И последний раздел учетной политики, который мы рассмотрим в статье – учетная политика готовой и отгруженной продукции. Предусмотрите следующие вопросы:

1) На каком счете учитывается выпущенная продукция – 43 или 40 «Выпуск продукции», и каким образом она оценивается – по плановой или фактической себестоимости. Сохраняйте преемственность, выбирайте тот же способ, что при оценке незавершенного производства.

2) Порядок создания резерва под снижение стоимости готовой продукции : периодичность создания и корректировки, принцип создания (по группам или в разрезе учетных единиц), порядок восстановления. Этот пункт в целом аналогичен тому, который мы выше рассмотрели для материалов и товаров, и желательно, чтобы правила по ним совпадали.

3) Методика списания коммерческих расходов : распределяются между реализованной и нереализованной продукцией или полностью списываются в состав расходов.

Таким образом, создание учетной политики в организации – процесс кропотливый и крайне ответственный. Более подробно формирование учетной политики, в том числе налоговой, будем разбирать в декабрьском Клубе профессиональных бухгалтеров. . Если у вас есть вопросы по теме учетной политики, задавайте их в комментариях.

Создание учетной политики в организации: бухгалтерский аспект

Введение

1 Понятие и принципы учетной политики

1.1 Понятие учетной политики организации

1.2 Допущения, на которых основывается учетная политика

1.3 Требования к учетной политике

1.4 Профессиональное суждение

2 Формирование учетной политики

2.1 Процедура формирования учетной политики

2.2 Порядок принятия учетной политики и контроль за ее соблюдением

2.3 Документальное оформление учетной политики

2.4 Изменения в учетной политике

Заключение

Библиографической список

Приложение. Взаимосвязь метода бухгалтерского и учетной политики организации

ВВЕДЕНИЕ

Для подготовки в бухгалтерском учете информации о своей финансово-хозяйственной жизни организация должна сформировать в начале предпринимательской деятельности и в дальнейшем поддерживать в актуальном состоянии учетную политику.

Учетная политика дает возможность пользователям информации:

• определить порядок и способы получения отчетных данных;
• иметь возможность проанализировать данные отчетности в динамике;
• своевременно получать данные о существенных изменениях в деятельности предприятия.

Учетная политика охватывает все аспекты учетного процесса - методический, организационно-технический, обеспечивая тем самым целостность системы бухгалтерского учета в организации. Методический аспект подразумевает, какие именно способы оценки активов и обязательств, начисления амортизации, признания прибыли и т. п. используются организацией; организационно-технический - как реализуются эти способы в учетных регистрах, схемах записей на счетах учета и как они осуществляются с точки зрения построения бухгалтерской службы, ее места в управленческой структуре организации и взаимодействия с другими функциональными и производственными подразделениями.

С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к этому процессу заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных учетом задач.

Актуальность данной темы заключается в важности содержания учетной политики для организации, в которой закрепляются все основные положения бухгалтерского и налогового учета.

Объект данной курсовой работы - организация бухгалтерского учета в организации.

Предмет - особенности создания учетной политики в организации.

Цель работы - выяснить цели и принципы создания учетной политики на предприятии.

1. Рассмотреть понятие и принципы учетной политики.
2. Выяснить способы формирования учетной политики организации.

1 ПОНЯТИЕ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

1.1 Понятие учетной политики организации

Необходимость разработки и реализации учетной политики организации обусловлена практическим осуществлением бухгалтерского учета, применением его метода, под которым понимается взаимосвязанное отражение, обобщение и соизмерение в денежном выражении фактов хозяйственной жизни.

Метод бухгалтерского учета заключается в совокупности следующих приемов: первичное наблюдение (документация и инвентаризация), стоимостное измерение (оценка и калькуляция), текущая группировка (счета и двойная запись), итоговое обобщение (баланс и отчетность).

В практике конкретной организации каждый из перечисленных приемов может быть реализован по-разному. Так, материалы могут оцениваться по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени закупок или иными способами; стоимость основных средств погашается линейным или иными способами; для ведения учета используются различные счета и субсчета и т. д. Из всего многообразия способов ведения бухгалтерского учета организация избирает те, которые наилучшим образом обеспечивают учетный процесс и в результате использования которых формируется полная и достоверная картина ее финансового положения и финансовых результатов деятельности. При этом избранные способы ведения учета должны отвечать общепризнанным правилам.

Таким образом, в общем виде учетная политика - это совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных организацией в качестве соответствующих условиям хозяйствования. Иными словами, это порядок первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни организации, или реализация метода бухгалтерского учета. (Приложение)

Учетная политика, являющаяся реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета, неодинакова в разных организациях. Возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, состава и порядка ведения счетов, особенности их использования - это составляет степень свободы организации в формировании учетной политики.

Основное назначение и главная задача принимаемой учетной политики - максимально адекватно отразить деятельность организации сформировать полную, объективную и достоверную информацию о ней, полезную для принятия эффективных экономических решений.

Учетная политика организации включает три аспекта:

• организационно-технический;
• учетная политика для целей бухгалтерского учета;
• учетная политика для целей налогообложения.

Под организацией работы бухгалтерии понимается определение статуса бухгалтерской службы в системе управления, организационная форма службы, порядок начисления и увольнения главного бухгалтера, его права и обязанности; состав учетных подразделений; взаимодействие бухгалтерии с другими службами.

Форма бухгалтерского учета указывается в приказе по организации исходя из специфики деятельности организации, имеющегося парка вычислительной техники и квалификации учетного персонала.

Рабочий план счетов должен быть разработан на основе единого плана счетов, учитывать специфику работы конкретного хозяйствующего субъекта и потребности в аналитической информации для целей управления.

Под системой внутреннего учета и контроля понимаются состав, формы, периодичность составления внутрихозяйственной отчетности ее пользователям; график документооборота; разделение функций по осуществлению хозяйственной деятельности от учетных; установление персональной ответственности работников; порядок использования бланков строгой отчетности; организация и ответственность за хранение ценностей; организация охраны и внезапных проверок; подготовка и переподготовка персонала.

В разделе «Инвентаризация» следует определить порядок и сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств.

В разделе «Отчетность» должны быть отражены объем, сроки, адреса представления отчетности. Здесь же устанавливается и ответственное лицо за соблюдение порядка публикации отчетности для заинтересованных пользователей.

В разделе «Аудит» следует зафиксировать вопросы взаимоотношений с аудиторской организацией.

Методический аспект учетной политики для целей налогообложения (разрабатывается в соответствии с Налоговым кодексом РФ) включает в себя порядок определения выручки для исчисления налогов, порядок признания доходов и расходов (кассовым методом или методом начисления) и т. д.

Методический раздел учетной политики для целей бухгалтерского учета (разрабатывается в соответствии с нормами ПБУ 1/98) должен устанавливать:

• формы бухгалтерской отчетности;
• порядок начисления амортизации по основным средствам;
• порядок начисления амортизации по нематериальным активам;
• порядок погашения стоимости нематериальных активов (накопление сумм начисленной амортизации на отдельном счете 05 "Амортизация нематериальных активов" или уменьшение первоначальной стоимости нематериального актива);
• порядок списания стоимости основных средств (ОС), не превышающей 10000 руб. (путем начисления амортизации, путем единовременного списания на расходы по мере отпуска в производство или эксплуатацию);
• порядок проведения переоценки ОС; порядок оценки приобретаемых материально-производственных запасов;
• порядок признания транспортно-заготовительных расходов (отражение на счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"; прямое включение в фактическую себестоимость приобретаемых материалов; на отдельном субсчете счета 10 "Материалы");
• методы списания транспортно-заготовительных расходов и отклонений в стоимости материалов;
• методы оценки списываемых материально-производственных запасов (оценка по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; ФИФО; ЛИФО);
• порядок списания общехозяйственных расходов;
• порядок распределения косвенных расходов между объектами учета; метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;
• порядок распределения затрат вспомогательных производств;
• резервы, которые будет создавать организация;
• порядок учета выпуска продукции (с использованием или без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"; расчет издержек обращения на остаток товаров;
• методы оценки незавершенного производства (по фактической производственной себестоимости; по нормативной производственной себестоимости; по прямым статьям затрат, по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов);
• порядок списания расходов будущих периодов;
• методика списания сомнительных долгов; состав и порядок списания дополнительных затрат по займам и кредитам;
• перевод долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в краткосрочную (осуществляется или не осуществляется);
• способы начисления и распределения при читающихся доходов по выданным векселям (размещенным облигациям) и др.

Подводя итог, можно сказать, что из всего многообразия способов ведения бухгалтерского учета организация избирает те, которые наилучшим образом обеспечивают учетный процесс

1.2 Допущения, на которых основывается учетная политика

Учетная политика формируется на основе совокупности основополагающих принципов и требований, безусловных к исполнению. Наличие таких принципов и требований объясняется самим предназначением бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики: он призван обеспечить получение полных и достоверных данных о финансовом положении организации, выступать способом общения деловых людей, быть составляющей общегосударственной системы формирования макроэкономических показателей. Все это становится возможным лишь на основе единых подходов к ведению учета.

Принципы и требования, о которых идет речь, — это не стопроцентная унификация учетного процесса. Они лишь устанавливают рамки в построении системы учета в организации, которые необходимо соблюдать при выборе учетных процедур и разработке учетного процесса. Назначение их заключается, в частности, в обеспечении сопоставимости информации, циркулирующей на рынке, в представлении правдивой и объективной картины финансового положения и финансовых результатов деятельности организации в отчетности, При их реализации в учетной политике конкретной организации необходимо исходить из допущений имущественной обособленности организации, непрерывности ее деятельности, последовательного применил учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

При выборе и обосновании учетной политики исходят из того, что имущество и обязательства организации существуют отдельно от имущества и обязательств как ее собственников, так и других организаций. В системном бухгалтерском учете и на балансе организации может быть отражено имущество, которое она контролирует, в частности то, которое согласно законодательству признается ее собственностью. Все прочие материальные ценности, денежные средства и обязательства должны учитываться за балансом. Такой подход выражает разделенность имущества организации и имущества других субъектов гражданского оборота, в том числе собственников. Тем самым обеспечивается основа для определения контрагентами действительного имущественного и финансового состояния организации, так как по бухгалтерскому балансу они могут судить, в частности, о размерах источников покрытия ее долгов.

Непрерывность деятельности организации означает то, что, принимая какое-либо решение по вопросам учетной политики, исходят из того, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, у нее отсутствуют намерения и необходимость самоликвидироваться или существенно сократить масштабы деятельности. Основой для подобных утверждений является отсутствие обратных свидетельств, а их следствием может быть, например, использование разных методов амортизации активов.

Под последовательным применением учетной политики подразумевается то, что избранные организацией способы ведения бухгалтерского учета применяются последовательно от одного отчетного периода к другому. Как правило, имеется в виду неизменность принятой методики отражения хозяйственных операций, оценки активов и обязательств в течение отчетного года, а также от одного отчетного года к другому. Вместе с тем данное положение не следует понимать как запрет на внесение изменений в учетную политику. Поскольку она является производной от хозяйственной ситуации, в которой действует организация, то в связи с изменением этой ситуации (в частности, корректировкой законодательства) должна измениться и учетная политика. В противном случае невозможно говорить об их соответствии друг другу. Речь идет о целесообразности и обоснованности изменений в каждом конкретном случае.

Временная определенность фактов хозяйственной деятельности организации означает, что эти факты относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Иначе говоря, согласно данному положению учетная политика должна исходить из возможного несовпадения во времени хозяйственной операции и ее денежного обеспечения. Отсюда вытекает, что, во-первых, факты хозяйственной деятельности подлежат отражению в бухгалтерском учете в том учетном периоде, в котором они имели место, или, иначе, по мере их совершения. Никакие операции не могут быть задержаны или ускорены с точки зрения их регистрации в бухгалтерском учете. Во-вторых, все доходы и расходы, полученные или понесенные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого отчетного периода независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами и расходами отчетного периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены в данном периоде. Это так называемый метод начисления, или метод записи в бухгалтерском учете операций в момент их совершения, известный в западной практике как accrual basis.

Таким образом, допущения есть условия деятельности организации, которые должны обязательно ей выполняться в течение всего периода формирования учетной политики.

1.3 Требования к учетной политике

Способы ведения учета избирают исходя из определенных требований, обеспечивающих адекватность учетной политики хозяйственной ситуации. Как было отмечено в начале учебника, к числу требований-принципов, которыми следует руководствоваться при выборе и применении учетной политики, относятся: полнота, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость, рациональность. Рассматривая возможность применения в организации какого-либо способа ведения учета, определяется, отвечает ли его использование названным принципам.

Избранные организацией способы должны обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной жизни (хозяйственных операций, активов и обязательств, результатов проведенной в отчетном периоде их инвентаризации). Если какие-то факты не отражаются в бухгалтерском учете, то формируемая финансовая картина деятельности организации становится неверной, а пользователи ее вводятся в заблуждение.

Учетная политика строится таким образом, чтобы бухгалтерский учет велся рационально и экономно, сообразно размерам организации и масштабам ее деятельности. Выбор тех или иных способов веления учета подразумевает сопоставление затрат и выгод, связанных с их применением. Например, использование каких-либо сложных способов распределения косвенных расходов в малых организациях ведет лишь к большим затратам, но никак не гарантирует пользователям бухгалтерской отчетности ее достоверность.

Выбор способов ведения учета бывает сопряжен с необходимостью отдать предпочтение тому или иному требованию. Например, способы, обеспечивающие полноту учета фактов хозяйственной жизни, могут не вполне отвечать такому требованию, как рациональность, и наоборот. Для обеспечения своевременности информации порой бывает необходимо поступиться полнотой и надежностью данных; в то же время ожидание того момента, когда все детали хозяйственной операции станут точно известны, позволяет достичь надежности информации, но делает ее бесполезной для своевременного принятия решений пользователями.

В подобных ситуациях руководство и специалисты организации должны оценить степень влияния избираемого способа на полезность финансовой информации и решить, какому требованию отдать предпочтение. Относительная важность отдельных требований в разных хозяйственных условиях определяется профессиональным суждением.

Иными словами, чаще всего формирование учетной политики есть процесс достижения баланса между названными требованиями-принципами.

1.4 Профессиональное суждение при ведении бухгалтерского учета

В последнее время при ведении бухгалтерского учета и составлении финансовой отчетности широко используются профессиональные суждения бухгалтеров, аудиторов, финансовых менеджеров и др. Профессиональное суждение - это мнение, заключение, являющееся основанием для принятия решения в условиях неопределенности. Оно базируется на знаниях, опыте и квалификации соответствующих специалистов.

При выработке профессионального суждения необходимо руководствоваться духом и аргументацией Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, бухгалтерского законодательства, положений по бухгалтерскому учету и т.п. В бухгалтерском учете неопределенность может быть связана с отсутствием однозначных требований и правил в нормативных актах, неясностью всех деталей свершившегося факта хозяйственной жизни и т.п. В этой ситуации специалист должен определить порядок своих действий: как идентифицировать, оценить, признать в учете и отчетности объект, какую информацию о нем и в каком объеме раскрыть в отчетности.

В бухгалтерском учете профессиональное суждение требуется при оценке возможного срока полезной службы основных средств и нематериальных активов, возможности погашения дебиторской задолженности, при определении числа возможных обращений по гарантийным обязательствам организации и во многих других случаях. Например, для определения величины и способа амортизации объекта основных средств организация должна оценить срок его полезной службы, хотя очевидно, что в отношении этого показателя существует неопределенность: в момент признания объекта в учете не ясно, в течение какого периода организация сможет потреблять экономические выгоды, заключенные в нем. Разрешение этой неопределенности требует профессионального суждения. Обычно оно основывается на опыте организации работы с аналогичными объектами. Для принятия решения необходимо проанализировать ряд факторов, влияющих на продолжительность срока полезной службы объекта: ожидаемый срок его использования в организации; ожидаемый физический износ; его моральный износ; правовые и иные ограничения на использование объекта.

Таким образом, профессиональное суждение базируется на знаниях, опыте и квалификации соответствующих специалистов и является основанием для принятия решения.

Подводя итог, можно сделать вывод, что учетная политика, являющаяся реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета, неодинакова в разных организациях. Возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, состава и порядка ведения счетов, особенности их использования - это составляет степень свободы организации. Учетная политика формируется на основе совокупности основополагающих принципов и требований, безусловных к исполнению. Она строится таким образом, чтобы бухгалтерский учет велся рационально и экономно, сообразно размерам организации и масштабам ее деятельности.

2. ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

2.1 Процедура формирования учетной политики

Как уже отмечалось, учетная политика формируется путем выбора способов ведения бухгалтерского учета из нескольких допускаемых общепризнанными стандартами. Если последними не установлены способы ведения учета тех или иных объектов, организация сама разрабатывает соответствующие процедуры исходя из общих требований к учетной политике.

В такой ситуации возможно использовать три варианта определения учетной политики: 1) по аналогии со сходными операциями; 2) исходя из общих определений и критериев; 3) на основе признанной практики. В первом случае речь идет об ориентации на требования, принятые для учета сходных операций, и общие принципы системы бухгалтерского учета. При этом рассматриваются правила, которые непосредственно не регулируют конкретный вопрос. Сходство операций устанавливается на основе профессионального суждения. Во втором случае источником учетной политики организации по неурегулированному вопросу выступают общие определения и критерии признания, описанные, в частности, в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России и бухгалтерском законодательстве. Эти определения и критерии могут быть использованы, например, при установлении того, капитализировать (и в какой момент) объект либо списать его в расход. Третий предложенный вариант ориентирует на общепризнанную практику разрешения конкретных вопросов, однако он допустим лишь в том случае и в той степени, в каких отраслевая практика не противоречит духу и логике нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Во всех случаях должно быть выдержано одно важнейшее условие - единство учетной политики в организации, т. е., другими словами, выбор способов ведения учета должен осуществляться на единых основах. Это означает, во-первых, применение избранных способов всеми структурными подразделениями организации, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от места их расположения. В противном случае формируемая разными подразделениями учетная информация будет несопоставимой и несводимой. Во-вторых, в отношении какого-то одного конкретного вопроса организация должна использовать, как правило, один выбранный способ, хотя в отдельных случаях допустимо и целесообразно параллельное применение нескольких способов в зависимости, например, от условий заключенных хозяйственных договоров.

В рамках группы взаимосвязанных (родственных) организаций каждый участник, являющийся юридическим лицом, вырабатывает собственную учетную политику. Вместе с тем учетная политика членов группы должна согласовываться. Координирующим органом в процессе согласования выступает головная (материнская, холдинговая) организация.

Процесс формирования учетной политики состоит из следующих последовательных этапов:

• определение объектов бухгалтерского учета, в отношении которых должна быть разработана учетная политика;
• выявление, анализ, оценка и ранжирование факторов, под влиянием которых производится отбор способов ведения бухгалтерского учета;
• обоснование исходных положений построения учетной политики;
• идентификация потенциально пригодных для применения организацией способов ведения бухгалтерского учета для каждого объекта;
• выбор способов ведения бухгалтерского учета, пригодных для применения организацией;
• оформление избранной учетной политики.

Последовательность этапов формирования учетной политики может быть только такой, поскольку каждый предыдущий этап обеспечивает осуществление последующего. На первом этапе устанавливается предмет учетной политики, ибо конкретная организация имеет присущую только ей совокупность объектов бухгалтерского учета (фактов хозяйственной жизни). В зависимости от состава объектов учета на втором этапе выявляются конкретные условия, явления и процессы, которые оказывают влияние на разработку учетной политики. Третий этап подразумевает анализ общепризнанных допущений (требований, принципов) в построении учетной политики с точки зрения выявленной на предыдущем этапе совокупности факторов, при адекватности которых эти допущения закладываются в основу учетной политики. Четвертый этап заключается в отборе потенциально пригодных к использованию организацией способов ведения бухгалтерского учета (отбор ведется из множества теоретически возможных способов, исходя из принятых на третьем этапе допущений и выявленных на втором этапе факторов выбора). Пятый этап состоит непосредственно в выборе способов ведения учета для организации посредством поверки каждого отобранного на предыдущем этапе способа системой соответствующих критериев. На шестом, заключительном, этапе избранная учетная политика получает соответствующее оформление, с тем чтобы она удовлетворяла формальным требованиям к ней.

Таким образом, при формировании учетной политики должно соблюдаться важнейшее условие - единство учетной политики в организации, то есть, другими словами, выбор способов ведения учета должен осуществляться на единых основах.

2.2 Порядок принятия учетной политики и контроль за ее соблюдением

Согласно законодательству Российской Федерации учетная политика утверждается руководителем организации. Формирование же ее наряду с другими функциями относится к компетенции главного бухгалтера. В разработке учетной политики организации должны участвовать не только бухгалтеры, но и специалисты других функциональных подразделений и служб, в том числе финансовой, юридической, отдела внутреннего аудита, ревизионной комиссии. Поскольку хозяйственная ситуация непостоянна, что предопределяет соответствующие корректировки учетной политики, может целесообразным создание в организации специальной комиссии по разработке учетной политики со статусом постоянно действующей. В ее функции должны входить анализ хозяйственной ситуации и законодательства, отслеживание изменений в системе бухгалтерских стандартов, анализ новых способов ведения учета, выработка предложений об установлении или изменении учетной политики, подготовка проектов соответствующих распорядительных документов, анализ исполнения избранной учетной политики. В состав комиссии должны входить сотрудники, имеющие большой опыт работы, досконально знающие специфику деятельности организации, разбирающиеся в действующем хозяйственном, бухгалтерском и налоговом законодательстве. Не исключена возможность привлечения к разработке учетной политики специализированных фирм (бухгалтерских, аудиторских) или независимых экспертов. Однако в любом случае окончательное решение о введении того или иного положения учетной политики остается за руководителем организации или лицами, им на то уполномоченными.

В силу важности последствий принятия учетной политики для внутренней жизни организации и для внешних пользователей она является объектом пристального контроля со стороны различных заинтересованных органов и лиц.

Внутренний контроль за выполнением учетной политики обеспечивается службами внутреннего аудита и ревизионной комиссией (если таковая создается в организации), причем задачи контроля у этих органов различны: первая сосредоточивается главным образом на соответствии учетной политики установленному порядку учета и отчетности, обоснованности принятия администрацией тех или иных решений с точки зрения их влияния на конечные результаты деятельности организации, а также точности соблюдения выбранной учетной политики службами и отдельными исполнителями; вторая наблюдает за учетной политикой в интересах собственников организации, т. е. за тем, насколько принимаемые администрацией решения реализуют цели собственников.

Внешний контроль за выполнением учетной политики осуществляют независимая аудиторская организация (аудитор), а также государственные контролирующие органы, обладающие соответствующими полномочиями (в том числе налоговые органы). Как и в случае с внутренним контролем, цели и задачи контроля названных организаций различны: аудитор анализирует учетную политику организации, чтобы выразить мнение о достоверности ее бухгалтерской отчетности, устанавливает соответствие избранной организацией учетной политики характеру и условиям ее деятельности, а также действующим правилам и общепризнанным процедурам; контроль государственных органов, как правило, преследует лишь одну цель - установление соответствия избранных организацией способов ведения бухгалтерского учета требованиям и предписаниям законодательства.

Таким образом, формирование учетной политики же относится к компетенции главного бухгалтера. Но в разработке учетной политики организации должны участвовать не только бухгалтеры, но и специалисты других функциональных подразделений и служб.

2.3 Документальное оформление учетной политики

Учетная политика, избранная организацией, подлежит оформлению соответствующей документацией, основное назначение которой состоит в том, чтобы зафиксировать составляющие учетной политики, обеспечить единообразную и по возможности точную реализацию их всеми структурными подразделениями и каждым исполнителем организации. Необходимость в этом обусловливается двумя факторами: во-первых, нормальная деятельность организации невозможна без упорядоченности ее внутренней жизни, одним из аспектов которой является бухгалтерский учет; во-вторых, влияние учетной политики (главным образом составляющих ее методических приемов и способов) на результаты работы организации столь существенно, что требует решения (формального и по существу) ее первого руководителя.

К числу документов, оформляющих учетную политику, в частности, относятся приказы и распоряжения руководителя организации, внутренние правила, инструкции, положения, регламенты и процедуры, решения собственников (общего собрания акционеров, участников товарищества и др.). Выбор типа документа зависит от внутреннего распорядка организации и характера закрепляемого в нем вопроса учетной политики. Организации, основанные на единоначалии, наиболее часто используют в данной области такой вид распорядительных документов, как приказ руководителя (генерального директора, президента и т. п.).

Большое значение для оформления учетной политики имеют разного рода проектные материалы по организации бухгалтерского Учета (графики документооборота, план организации бухгалтерского учета, рабочие проекты автоматизированного ведения учета, Должностные инструкции и др.). Цель их издания - оформить порядок применения тех или иных способов, избранных организаций, а также технические аспекты использования различных элементов учетной политики.

Помимо документов, специально посвященных учетной политике, важны учредительные документы (устав, учредительный договор и др.), закладывающие основы построения хозяйственной и управленческой систем организации. Наряду с определением предмета деятельности организации, ее статуса, порядка функционирования учредительные документы должны отражать ряд вопросов бухгалтерского учета. Обычно в них включают следующие формулировки:

• бухгалтерский учет и отчетность ведутся в соответствии с требованиями, установленными действующим законодательством (включение этого положения избавляет от необходимости подробно описывать методику и процедуры бухгалтерского учета);
• отчетным годом для ведения бухгалтерского учета считается период с 1 января по 31 декабря включительно;
• финансовые результаты деятельности устанавливаются по данным годового бухгалтерского отчета (если собственники согласовали промежуточные отчетные даты, например на 1-е число каждого месяца, квартала, по состоянию на которые они хотят получать информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации, состоянии ее имущества и счета прибылей и убытков, то учредительные документы должны фиксировать такие даты);
• бухгалтерский отчет организации за год рассматривается и утверждается общим собранием акционеров (в акционерных обществах) или собранием участников (в обществах с ограниченной ответственностью и др.);
• перед представлением общему собранию акционеров годовой бухгалтерский отчет должен быть проверен и подтвержден назначенным последним независимым аудитором.

Очевидно, что различные составляющие учетной политики оформляются документами разного уровня. Методические, организационные и отдельные технические способы ведения бухгалтерского учета должны быть зафиксированы в приказах и распоряжениях руководителя организации, ибо согласно действующему законодательству именно на нем лежит вся полнота ответственности за организацию бухгалтерского учета и создание необходимых условий для правильного его ведения. Большая же часть технических способов ведения учета может регламентироваться инструкциями и правилами, устанавливаемыми главным бухгалтером, а также проектными материалами по организации учета в организации.

Способы ведения учета, избранные организацией, должны применяться, как правило, с 1 января года, следующего за годом издания документа, оформляющего решение о принятии учетной политики (в отдельных случаях документ может определять иную дату начала применения того или иного способа).

Впервые созданная организация должна стремиться оформить свою учетную политику в кратчайшие сроки. Однако очевидно, что в начале деятельности при неукомплектованности штатов и недостаточности сведений о будущем развитии бизнеса весьма трудно определиться с учетной политикой. Поэтому на ее оформление предоставляется определенный период времени. Для организаций, обязанных публиковать свою отчетность, крайним сроком для оформления учетной политики является дата, установленная для первой публикации (так как публикуемая отчетность должна раскрывать уже утвержденную учетную политику). В любом случае оформление учетной политики должно быть произведено в срок не позднее 90 дней со дня приобретения организацией прав юридического лица (даты государственной регистрации). При этом подразумевается, что с данного момента применяются и избранные организацией учетные приемы и способы ведения учета.

Однажды введенный способ ведения учета используется без изменения в течение неограниченно долгого периода, во всяком случае до тех пор, пока руководитель не издаст распорядительный документ о переходе на иной способ. Если отсутствует документальное доказательство обратного, то считается, что в силе остается предыдущий распорядительный документ.

Таким образом, учетная политика формируется путем выбора способов ведения бухгалтерского учета из нескольких допускаемых общепризнанными стандартами. В разработке учетной политики организации должны участвовать не только бухгалтеры, но и специалисты других функциональных подразделений и служб, в том числе финансовой, юридической, отдела внутреннего аудита, ревизионной комиссии. В силу важности последствий принятия учетной политики для внутренней жизни организации и для внешних пользователей она является объектом пристального контроля со стороны различных заинтересованных органов и лиц.

2.4 Изменения в учетной политике

Федеральным законом "О бухгалтерском учете" установлено, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Особое внимание необходимо уделять соответствию учетной политики хозяйственной ситуации, под которой понимаются внутренние и внешние условия функционирования организации. В частности на учетную политику могут оказать влияние такие события в хозяйственной жизни, как: запрет или ограничение той или иной деятельности; изменение условий договоров, заключаемых с потребителями (покупателями) продукции, работ, услуг, в том числе с государственными органами, и поставщиками материально-технических ресурсов, услуг; введение или отмена государственного регулирования цен на продукцию; реструктурирование источников формирования финансовых ресурсов; изменение условий внешнеэкономической деятельности; ужесточение или либерализация налогового режима; уровень инфляции и др.

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, подлежат обособленному раскрытию в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. Информация о них должна, как минимум, включать: причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы.

Последствия изменений тех или иных способов, составляющих учетную политику организации, неодинаковы. Если изменения касаются ее технических и организационных аспектов, то это в большей степени сказывается на качественных характеристиках самого учетного процесса. Корректировка же методических приемов может отразиться на финансовых результатах деятельности организации и тем самым изменить картину ее финансового положения, что в свою очередь повлияет на выводы и действия пользователей бухгалтерской отчетности. Такие изменения должны быть оценены в стоимостном выражении на основании выверенных организацией данных (результатов инвентаризации) на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменений в учетной политике могут быть оценены: 1) как разница в стоимости активов, в отношении которых используются новые способы оценки, до и после внесения этих изменений; 2) как непогашенная величина первоначальной стоимости активов. Например, при переходе от оценки готовой продукции по фактической производственной себестоимости к оценке по нормативной производственной себестоимости последствия могут быть измерены исходя из стоимости одного и того же объема готовой продукции двумя способами. Отклонение фактической себестоимости от нормативной составит сумму, квалифицируемую как последствие изменения учетной политики, поскольку на эту сумму в момент перехода уменьшится (если отклонение положительное) или увеличится (если отклонение отрицательное) прибыль организации.

В связи с изменением учетной политики организация должна определить порядок регулирования разниц, возникающих при переходе к использованию новых способов ведения учета. Иными словами, необходимо решить, будет возникшая разница включена в издержки производства (обращения) или отнесена на чистую прибыль либо капитализирована. Порядок списания указанной разницы предполагает установление не только источника, за счет которого это делается, но и времени списания. Оно может быть произведено единовременно в период, когда выявлена разница, или в течение некоторого времени (полгода, год или др.), следующего за этим периодом. При решении данного вопроса во внимание принимаются такие факторы, как финансовое состояние организации, возможные налоговые последствия, предписания бухгалтерских правил.

Так же, как и сама учетная политика, документальному оформлению подлежат изменения в ней (имеется в виду необходимость издания соответствующего распорядительного документа и доведение его до сведения всех заинтересованных должностных лиц и других работников организации).

Особенно тщательно необходимо подходить к определению даты, с которой в учетную политику вводится новый прием. Его введение не должно исказить финансовый результат деятельности организации, усложнить учетный процесс или воспрепятствовать нормальному его ходу.

Теоретически новый способ учета можно ввести с любой даты, избранной организацией. Однако с точки зрения практики наиболее приемлемым моментом является 1 января (речь, конечно, не идет об изменении учетной политики в экстраординарных ситуациях).

Корректировка учетной политики с начала нового отчетного года обеспечивает последовательность учетного процесса в течение всего отчетного года и большую представительность показателей, формируемых в бухгалтерском учете.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Учетная политика предприятия предполагает открытость для внешних пользователей бухгалтерской информации, отражаемой в финансовой отчетности. По данным финансовой отчетности устанавливаются имущественное и финансовое положение предприятия, его платежеспособность, основные положения хозяйствования, тенденции в улучшении (ухудшении) деятельности предприятия и другие показатели.

Учетная политика предприятия основывается на определенной совокупности общепринятых правил, что особенно важно при усилении роли и значения бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики. Бухгалтерская информация должна быть полной и достоверной, доступной и понимаемой широким кругом заинтересованных пользователей.

Вместе с приказом (распоряжением) по учетной политике утверждаются также:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

На сегодняшний день бухгалтерский учет является языком бизнеса и предпринимательства, способным объединять деловых людей. Кроме того, бухгалтерский учет рассматривается как важная составляющая общегосударственной системы формирования макроэкономических показателей, а это означает, что каждое предприятие, подготавливая информацию, необходимую для исчисления таких показателей, должно придерживаться единых подходов и правил. Эти правила устанавливают те отправные моменты в построении системы учета на предприятии, которые должны быть соблюдены при выборе учетных процедур и разработке учетного процесса. Они - фундамент построения системы бухгалтерского учета на предприятии, целью которого является обеспечение доступа к сопоставимой информации, предоставление достоверной информации финансового положения и результатов деятельности.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Бухгалтерский учет: Учебник./ А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С. Безруких.-5-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2004.-736 с.
2. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева.-М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.-476 с.
3. Васильева Н.А. Учетная политика организации//Бухгалтерский учет.-2003.- №24.-с. 31-35.
4. Вещунова Н.Л, Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет: Учебник.-2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2004.-560.: ил.
5. Власова В.М. Первичные документы - основа бухгалтерской отчетности.-3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2006.-400с.
6. Гусева Т.М., Шеина Т.Н. Основы бухгалтерского учета: теория, практика, тесты: Учеб. пособие.-4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2006.- 368.: ил.
7. Жуков В.Н. Формирование учетной политики организации // Бухгалтерский учет.-2002.- №1.-с. 42-50.
8. Кирьянова З.В. Теория бухгалтерского учета: Учебник.- М.: Финансы и статистика, 2005.-192с.: ил.
9. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие - М.: ИНФРА-М, 2005, - 550с.
10. Пятов М.Л. Разработка элементов учетной политики организации // Бухгалтерский учет.-2002.- №5.- с. 15-18.

ПРИЛОЖЕНИЕ

Таблица 1

Взаимосвязь метода бухгалтерского учета и учетной политики организации

Каждый раз в канун нового года в российских организациях встает вопрос об утверждении учетной политики на следующий финансовый год. Само понятие "учетная политика" уже достаточно прочно вошло в обиход российских бухгалтеров, но проблемы, связанные с формированием учетной политики, возникают до сих пор. Чем это вызвано?

Нормативное регулирование

Федеральным законом "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 № 129-ФЗ (далее – Закон № 129-ФЗ) установлено, что ответственность за организацию бухгалтерского учета несут руководители организаций. В то же время ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер, который подчиняется непосредственно руководителю. Организации самостоятельно формируют учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Однако это отнюдь не означает, что организации действительно совершенно свободны в установлении правил ведения бухгалтерского учета.

Основные требования к организации и ведению бухгалтерского учета сформулированы непосредственно в Законе № 129-ФЗ , а также положениях по бухгалтерскому учету, утвержденных приказами Минфина России, методических указаниях по бухгалтерскому учету; Плане счетов бухгалтерского учета, указаниях об объеме форм бухгалтерской отчетности, порядке составления и представления бухгалтерской отчетности.

Понятие учетной политики

Что же представляет собой учетная политика организации? Учетная политика – это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности (п. 2 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 № 60н ). Это означает, что учетная политика должна, как минимум, определять все перечисленное в отношении тех направлений и объектов учета, где на уровне нормативного регулирования не установлено единых правил и организациям предоставлено право выбора из нескольких возможных вариантов.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации (п. 5 ПБУ 1/98 ). При этом утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• методы оценки активов и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Таким образом, учетная политика формируется главным бухгалтером и служит главным образом для нужд бухгалтерского учета, однако касается деятельности практически всех других структурных подразделений организации и их работников (например, в части форм первичных документов и правил документооборота) и должна безукоснительно ими соблюдаться. Поэтому утверждать учетную политику следует путем издания отдельного приказа по организации, а участвовать в процессе создания учетной политики могут и должны все заинтересованные структурные подразделения (специалисты) организации в пределах своей компетенции. При необходимости к разработке учетной политики могут быть привлечены также внешние консультанты, например, для обоснования и оптимизации способов ведения учета, для выбора наиболее соответствующего из возможных вариантов организации учета на основе анализа нормативной базы и особенностей бизнеса организации.

Форма учетной политики

Форма учетной политики нормативно не регламентирована. Поэтому сформированная учетная политика может быть изложена непосредственно в приказе. В этом случае она будет иметь исключительно текстовый формат с выделением отдельных пунктов. Более удобна табличная форма построения учетной политики. При этом утверждаемая приказом учетная политика является самостоятельным законченным документом (например, положением), имеющим собственную логическую структуру и форму, соответствующую целям ее создания. В этом случае учетная политика становится приложением к соответствующему приказу.

Табличная форма построения учетной политики делает этот документ более структурированным, с наглядными ссылками на нормативные документы, являющиеся обоснованием (основанием) для выбранного организацией способа ведения бухгалтерского учета. Табличная форма позволяет графически выделить в общем объеме документа отдельные разделы, соответствующие конкретным объектам или направлениям учета. Все это облегчает последующее использование учетной политики работниками организации в процессе ежедневной работы. Особенно актуально это в том случае, если бухгалтерская служба имеет сложную иерархическую структуру с разделением учетных работ по направлениям.

Учетная политика организации должна содержать ряд приложений, как минимум, рабочий план счетов бухгалтерского учета, применяемый в данной организации, документооборот и формы внешней бухгалтерской отчетности, разработанные на основе образцов, рекомендованных Минфином России. Утвержденная учетная политика может иметь приложения: дополнительно разработанные в организации формы первичных учетных документов, детальные методики разработанных способов ведения учета и др. Однако при этом не следует забывать, что утвержденная учетная политика со всеми поименованными в ней приложениями является официальным документом и может быть запрошена в ходе проведения различных проверок и судебных разбирательств, представлена учредителям и т. п.

Структура учетной политики

В учетной политике целесообразно предусмотреть два раздела: организационно-технический и методический.

Организационно-технический раздел определяет:

• организацию ведения бухгалтерского учета;
• форму бухгалтерского учета;
• технологию обработки учетной информации;
• порядок проведения инвентаризаций;
• организацию системы внутреннего контроля;
• порядок документооборота;
• рабочий план счетов бухгалтерского учета.

При этом порядок организации бухгалтерского учета должен устанавливать способ его ведения и степень централизации (при наличии в организации филиалов), структуру бухгалтерии. Технология обработки учетной информации прямо зависит от степени автоматизации учетных процессов. В приложение целесообразно вынести общий перечень и формы составляемых бухгалтерских регистров и инструкции по их заполнению. Порядок проведения инвентаризации должен определять перечень имущества и обязательств, подлежащих инвентаризации, даты и сроки проведения плановых инвентаризаций. Внутренний контроль, как правило, осуществляется в организациях силами контрольно-ревизионной комиссии или подразделениями внутреннего аудита, деятельность которых регламентируется соответствующим положением. Поскольку документооборот и рабочий план счетов представляют собой довольно объемные документы, их следует включить в приложение к учетной политике. Также в составе приложений следует привести применяемые в организации (разработанные ею в порядке дополнения атрибутов типовых форм или полностью) формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, формы внутренней бухгалтерской отчетности (в первую очередь, это актуально для организаций, имеющих сложную внутреннюю структуру и разветвленную сеть филиалов), а также формы внешней бухгалтерской отчетности, разработанные на основе образцов, рекомендованных Минфином России. Непосредственно в учетной политике целесообразно установить критерий существенности показателей для раскрытия в составе бухгалтерской отчетности.

Методический раздел учетной политики определяет:

• методы оценки активов и обязательств организации;
• методы признания доходов и расходов организации;
• методы калькулирования себестоимости.

Столь короткий перечень рассматриваемых вопросов не должен вводить в заблуждение – методический раздел всегда бывает объемным, и именно он определяет правила учета в организации. Поскольку учетная политика конкретизирует способы учета и оценки практически всех активов и обязательств организации, целесообразно сгруппировать их по какому-либо признаку, например:

• в последовательности нумерации счетов бухгалтерского учета (основные средства (счет 01) и их амортизация (счет 02), доходные вложения в материальные ценности (счет 03), нематериальные активы (счет 04) и их амортизация (счет 05), расходы на НИОКР (счет 04) и т. д.);
• в последовательности отражения показателей в составе бухгалтерского баланса по статьям (по мере повышения ликвидности – нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения и т. д.);
• в последовательности их возникновения в процессе жизнедеятельности организации (капитальные вложения, основные средства, нематериальные активы, результаты НИОКР и т. д.), а также в любом другом порядке, удобном для организации.

Следует отметить, что приведенные элементы организационно-технического и методического разделов учетной политики не являются исчерпывающими. Организации вправе расширять их, дополняя другими подразделами.

Подготовительная работа

Непосредственно процессу формирования учетной политики должен предшествовать анализ действующего законодательства. В результате проведенного анализа следует определить круг вопросов, которые организация предполагает рассмотреть в учетной политике.

Сначала целесообразно выделить те направления, разделы и объекты учета, которые непосредственно связаны с деятельностью организации . Именно в отношении них и должна строиться вся последующая работа. Ведь от организации не требуется принять решения о порядке и особенностях учета тех объектов и операций, которые она не осуществляет в процессе своей производственно-хозяйственной деятельности. Напротив, "забегая вперед" при разработке учетной политики, организация рискует установить правила, которые впоследствии, когда будет осуществлена соответствующая операция, будут ей невыгодны или неудобны применительно к реальной ситуации.

Следующим шагом в процессе подготовки к выработке учетной политики должен стать анализ действующего законодательства и нормативной базы, регулирующей выбранные на предыдущем этапе направления, разделы и объекты учета . При этом следует учитывать, что учетная политика разрабатывается на следующий год, поэтому возможно, что после завершения текущего года отдельные документы утратят силу или начнут действовать новые.

Нормативные документы по бухгалтерскому учету содержат нормы, однозначно устанавливающие порядок ведения учета, – обязательные для применения всеми хозяйствующими субъектами, и нормы, которые предусматривают несколько возможных вариантов, – по ним организации предоставляется право самостоятельного выбора наиболее оптимального способа. Поэтому в учетной политике нет необходимости повторять однозначные, установленные на уровне нормативных документов правила, но следует обязательно указать, какой способ выбрала организация из имеющихся вариантов.

В положениях по бухгалтерскому учету и других документах вариативность решения может быть явной (см., например, п. 16 ПБУ 5/01 ).

Организациям также может быть предоставлена возможность принятия решения из возможных вариантов не в столь явной форме. В этом случае способы не представлены списком, а упоминания об учетной политике может не быть вовсе. Чаще всего это встречается, когда существует альтернатива, т. е. предлагаемых вариантов всего два. При этом используются словосочетания "организация вправе", "организации могут" и т. п. Примером может служить п. 11 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", которым установлено: "В случае несущественности величины затрат (кроме сумм, уплаченных в соответствии с договором продавцу), на приобретение таких финансовых вложений, как ценные бумаги, по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу, такие затраты организация вправе признавать прочими операционными расходами…". Применительно к данному пункту, если организация решает воспользоваться предоставленным ей правом, она должна сделать соответствующую оговорку в учетной политике. При этом целесообразно сразу дать ссылку на конкретный пункт нормативного документа, которым организации предоставлено право выбора.

Анализ действующего законодательства и нормативной базы , регулирующей выбранные на первом этапе направления, разделы и объекты учета организации, должен осуществляться не только в одном направлении – что предписывается или разрешается делать в части учета, рассматривая при этом имеющиеся нормативные документы. Анализировать нормативные документы необходимо еще и с точки зрения охвата всего спектра деятельности организации. Если организация действительно осуществляет операции, которые не противоречат законодательству по своей сути, но не нашли отражения в документах, регламентирующих порядок ведения бухгалтерского учета, то в случае необходимости она вправе самостоятельно разработать новые способы учета и включить их в свою учетную политику. Эта возможность предусмотрена п. 8 ПБУ 1/98 . Однако при этом существует риск, что специалисты организации недостаточно полно изучат действующую нормативную базу и пропустят норму, которая уже регулирует соответствующий вопрос. В этом случае, если самостоятельно выработанный организацией способ ведения учета отличается от общеустановленного, то соответствующее положение учетной политики будет признано неправомерным.

В результате проведенной подготовительной работы должен быть сформирован полный перечень вопросов, которые непосредственно связаны с деятельностью данной организации и которые она намерена отразить в своей учетной политике. Эти вопросы для оптимизации принятия решения целесообразно разделить на две группы, требующие:

• выбора из нормативно установленных вариантов;
• самостоятельной разработки собственного варианта решения.

Кто же должен в организации проводить всю подготовительную работу? Так как речь идет о серьезном анализе большого количества сложных нормативных документов в области регулирования бухгалтерского учета, доскональном знании особенностей деятельности организации, функций структурных подразделений и их взаимодействия, знании текущих экономических позиций организации и перспектив ее дальнейшего развития, а также необходимости работы в тесном контакте с другими службами организации, ответ очевиден – это главный бухгалтер. Тем более что он отвечает за ее формирование по законодательству. Однако в связи с тем что такая серьезная и объемная работа требует значительного количества рабочего времени и полного погружения в проблему, разумнее главному бухгалтеру официально делегировать (не снимая с себя всей полноты ответственности) свои полномочия в части подготовительной работы по формированию учетной политики своему заместителю или отдельной группе работников бухгалтерии. Безусловно, отслеживать изменения в нормативной базе по своему направлению (участку) учета могут все работники бухгалтерии, но это требует наличия у них специальных знаний и навыков достаточно высокого уровня. Поэтому целесообразно иметь в составе бухгалтерии работника, который бы занимался вопросами методологии и организации бухгалтерского учета на постоянной основе. К сожалению, не все организации имеют такую возможность в финансовом отношении, а иногда это связано с непониманием остроты этой проблемы руководством организации.

Стадия принятия решения

Для принятия решения по указанным вопросам необходимо проработать все возможные варианты . Несмотря на то что формированием учетной политики занимается главный бухгалтер, при выборе того или иного способа учета нельзя исходить только из предпочтений с точки зрения работы бухгалтерии. Учетная политика касается деятельности всех структурных подразделений организации, поэтому при ее формировании необходимо учитывать мнение специалистов производственных, планово-экономических, финансовых и иных заинтересованных служб. Выбранная организацией учетная политика должна соответствовать стратегическим целям, которые преследует организация в своем развитии, и принимать во внимание, на какой стадии развития бизнеса она находится (расширение производства, выход на новые рынки сбыта, разработки новой продукции или технологии и т. п.).

Например, при выборе способа оценки активов при выбытии целесообразно провести предварительный расчет экономических и финансовых последствий применения разных способов . На отдельных этапах развития бизнеса, применительно к разным категориям имущества и в зависимости от общей экономической ситуации организации, могут быть выгодны разные способы такой оценки.

Такое экономическое "обоснование" должны делать специалисты, работающие в конкретных областях (производстве, материально-техническом снабжении, капитальных вложениях, обращении ценных бумаг и т. п.), совместно с экономическими службами. Естественно, это не входит в компетенцию бухгалтерии. Обоснование не является обязательным и не регламентируется нормативными документами, но поможет организации сделать осознанный выбор, а затем и оценить его правильность и последствия, соответствие намерений и полученных результатов.

Кроме того, должно соблюдаться требование рациональности ведения бухгалтерского учета, согласно которому затраты на сбор и обработку информации не должны превышать ценность, полезность самой информации. Кроме того, реальный срок сбора и обработки информации не должен превышать период, в течение которого эта информация действительно может быть полезной для принятия решения заинтересованными пользователями. При выборе конкретных способов ведения бухгалтерского учета необходимо находить своеобразный баланс между потребностями производства и возможностями бухгалтерии, а также учитывать, что в настоящее время значительную роль играет автоматизация учетных процессов и оснащенность организации соответствующей техникой и программными средствами.

По результатам предварительных экономических расчетов и экспертных оценок организация должна принять решение, утвердив один из предлагаемых способов ведения учета. Во избежание внутренних конфликтных ситуаций это решение должно быть согласовано со всеми заинтересованными службами до его окончательного утверждения.

Кто должен руководить работой по формированию учетной политики на стадии принятия решений? Конечно, это может быть главный бухгалтер. Но лучше, если эту миссию примет на себя непосредственно руководитель организации. Это позволит сделать выбор более объективным и оптимальным, что немаловажно в случае возникновения конфликта интересов, одной из сторон которого является непосредственно главный бухгалтер.

Аналогичный порядок применяется и в отношении вопросов, требующих разработки самостоятельного варианта решения. Только в этом случае сначала следует определить все возможные способы, а затем уже действовать по указанной схеме.

Все решения, принятые организацией в отношении выбора способов ведения бухгалтерского учета конкретных направлений, объектов и операций, должны быть оформлены надлежащим образом путем включения в учетную политику. Такую работу, безусловно, следует возложить на главного бухгалтера, так как должны быть соблюдены все формальности, предусмотренные соответствующими нормативными документами.

После утверждения учетной политики главный бухгалтер становится одновременно "гарантом" ее соблюдения и лицом, претворяющим ее положения в практической деятельности.

Причины изменения учетной политики

Согласно п. 4 с. 6 Закона № 129-ФЗ изменение учетной политики может производиться в случаях:

• изменения законодательства Российской Федерации;
• изменения нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;
• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
• существенного изменения условий деятельности организации.

В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

При этом особый акцент делается на то, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год . Но за последние несколько лет российские бухгалтеры привыкли к тому, что перед наступлением нового финансового года в организации должен быть оформлен приказ о внесении изменений в учетную политику. Более того, чтобы не вносить многочисленные поправки, изменения формулировок и нумерации пунктов и т.п., значительное число организаций просто ежегодно утверждают новую учетную политику на следующий год, в которой часть положений полностью повторяют аналогичные положения "прошлогодней" учетной политики, а другие – обновляются полностью или частично. Такие действия стали настолько привычными, что совершенно девальвировали принцип последовательности применения учетной политики. Это обусловлено тем, что ежегодно меняются (создаются) сразу несколько ПБУ. Одновременно идет реформа системы налогообложения и меняется гражданское законодательство. Все это соответствует двум первым из предусмотренных случаев изменения учетной политики.

Внесение в учетную политику изменений, вызванных изменением законодательства и других нормативных актов, не противоречит положениям Закона № 129-ФЗ . Однако отдельные нормативные акты в результате длительной процедуры их согласования и утверждения публикуются уже после наступления нового финансового года, хотя содержат указание о вступлении их в силу с 1 января указанного финансового года. Возникает коллизия – учетная политика, предполагаемая к применению в наступившем году, уже сформирована и утверждена в установленном порядке, согласно законодательству внесение изменений допускается только по завершении наступившего года, одновременно вновь утвержденный нормативный акт требует его исполнения в текущем году. Примером такой ситуации может служить принятие ПБУ 18/02 , утвержденного приказом Минфина России от 19.11.02, зарегистрированного в Минюсте России 31.12.02, а опубликованного уже в 2003 г. В такой ситуации организация может поступить по формальному признаку и применять до завершения текущего финансового года учетную политику, утвержденную в установленном порядке до его начала. Однако в этом случае бухгалтерская отчетность организации будет сформирована без учета требований уже действующего ПБУ. Это может привести к тому, что показатели отчетности не будут сопоставимы с аналогичными показателями других организаций, а это свою очередь, может повлиять на финансовое положение организации (потенциальные инвесторы или партнеры не смогут получить достоверную информацию, необходимую им для принятия решений). В этой ситуации, по мнению автора, целесообразно все же внести необходимые изменения в действующую учетную политику, не дожидаясь наступления нового отчетного года.

Два последних из указанных случаев, в которых допускается изменение учетной политики (в общем порядке, т. е. с начала следующего финансового года), конкретизированы в п. 16 ПБУ 1/98 , а именно:

применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т. п.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевшихся ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

На практике это означает, что в течение отчетного года в действующую учетную политику можно вносить дополнения, т. е. пополнять ее состав новыми положениями в отношении разделов и объектов учета, которые ранее не встречались в деятельности организации, и поэтому порядок их бухгалтерского учета не регламентировался в данной организации. Под это правило не подпадает ситуация с введением в действие нового ПБУ, так как оно устанавливает новые правила отражения объектов и операций в бухгалтерском учете и отчетности, а сами объекты и операции к этому моменту уже присутствуют в хозяйственной деятельности организации. Например, ПБУ 18/02 ввело новые понятия (постоянные и временные разницы и производные от них постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы и обязательства, однако сами объекты учета возникли в практике организаций несколько раньше) одновременно с вступлением в силу гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", установившей новые правила определения налоговой базы по этому налогу.

Учетная политика в группе взаимосвязанных организаций

В настоящее время составление консолидированной отчетности группы взаимосвязанных организаций (далее – Группы) регламентируется Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности , утвержденными приказом Минфина России от 30.12.96 № 112 (ред. от 12.05.99). Согласно п. 3.3 указанных Методических рекомендаций "при составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ". Это обусловлено тем, что цель составления консолидированной отчетности – представить информацию об активах, обязательствах и финансовом положении Группы как единой организации с точки зрения внешних пользователей отчетности. Поэтому для представления целостной и непротиворечивой картины правила учета и оценки соответствующих активов, обязательств и хозяйственных операций должны быть одинаковы у всех входящих в Группу организаций, показатели отчетности которых построчно суммируются при составлении консолидированной отчетности.

Также п. 3.3 Методических рекомендаций установлено, что "если при составлении бухгалтерской отчетности какого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная от используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности, то до объединения такой бухгалтерской отчетности с бухгалтерской отчетностью головной организации и других дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность она приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности". Таким образом, определен только конечный результат – отчетности всех членов Группы до их объединения должны быть приведены в соответствие с единой учетной политикой, используемой для составления консолидированной отчетности, а пути достижения указанного результата могут быть разные:

• административно-регулирующий;
• организационно-технический.

В любом случае головная организация выбирает конкретный вариант решения этой проблемы (п. 2.4 Методических рекомендаций ). Таким образом, на уровне нормативных документов головной организации предоставлено указанное право, а реализовать его она может, использовав свое участие в управлении дочерними обществами (в которых ей принадлежит контрольная часть уставного капитала). Это может быть оформлено, в зависимости от принятого с конкретным дочерним обществом порядка взаимоотношений, в виде решения Совета директоров, запроса-поручения одного из участников и т. п.

Один из возможных путей решения поставленной задачи – административно-регулирующий – предполагает, что во всех организациях Группы (головной компании и дочерних обществах) будет в установленном порядке утверждена и применяться единая корпоративная учетная политика Группы. При этом следует учитывать, что на практике это не всегда возможно, так как характер деятельности некоторых дочерних обществ может существенно отличаться от основных направлений деятельности головной организации или других дочерних обществ. Например, одновременно в Группу могут входить производственные и посреднические организации, а также организации, специализирующиеся на оказании услуг и выполнении работ, кредитные и страховые организации, профессиональные участники фондового рынка. В этом случае отклонения от учетной политики Группы возникают в силу экономических причин, когда конкретной организации, входящей в Группу, более выгодно применять иной порядок ведения бухгалтерского учета. Поэтому в интересах Группы в рамках конкретного юридического лица следует отдавать приоритет экономической целесообразности.

В этом случае может быть выбран другой путь – организационно-технический , согласно которому для каждого дочернего общества, применяющего учетную политику, отличную от принятой в Группе, следует разработать специальный набор процедур, позволяющий путем пересчета и переклассификаций устранить все существенные расхождения и привести показатели бухгалтерской отчетности к "общему знаменателю". Выполнять такие процедуры можно уже после представления бухгалтерской отчетности дочернего общества – непосредственно в головной компании или до этого – в дочернем обществе. Поскольку для выполнения указанных процедур могут потребоваться значительные пересчеты и дополнительная информация, то предпочтительнее выполнять указанные процедуры силами дочернего общества, но в соответствии с методикой, разработанной совместно с головной организацией и утвержденной ею.

В любом случае (при применении любого из указанных способов) приступать к формированию положений единой учетной политики Группы целесообразно после детального анализа структуры Группы, характера и особенностей ее деятельности в целом и каждой входящей в нее организации в отдельности, а также взаимоотношений организаций, входящих в ее состав.

На что обратить внимание

Далеко не все хозяйствующие субъекты вынуждены в своей повседневной деятельности руководствоваться всеми перечисленными документами. Это обусловлено разными отраслями, сферами деятельности, масштабами производства и даже степенью публичности организации.

Ограничив круг рассматриваемых организаций, исключив бюджетные, кредитные, страховые организации, всю совокупность перечисленных нормативных документов условно подразделим на несколько групп по приоритетности и частоте использования (а значит, и необходимой степени проработки в организациях):

группа 1 – документы, касающиеся абсолютного большинства организаций и объектов, имеющихся практически во всех организациях;

группа 2 – документы, касающиеся объектов и операций, возникающих у значительного числа различных организаций при наличии определенных условий;

группа 3 – документы специфической направленности и узкого круга применения.

Группа 1 включает в себя Закон № 129-ФЗ , Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцию по его применению, Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указания о порядке составления бухгалтерской отчетности, ПБУ 9/99 "Доходы организации", 10/99 "Расходы организации", 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Все перечисленные документы заслуживают самого пристального внимания и тщательного изучения всеми организациями, и не только в целях составления учетной политики. Сюда же можно отнести также ПБУ 7/98 "События после отчетной даты" и 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности". Однако, как показывает практика, российские организации часто не только не используют возможности, которые предоставляют им эти положения, но также не выполняют их обязательных требований. Вызвано это, скорее всего, сложностью восприятия этих документов и отсутствием конкретных и четких указаний, так как указанные положения аппелируют преимущественно к профессиональному суждению бухгалтеров и других специалистов организации, требуют оценки вероятности наступления рассматриваемых событий.

К группе 2 можно отнести ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", 19/02 "Учет финансовых вложений". Это обусловлено тем, что в настоящее время значительное число организаций выступает в качестве инвесторов в силу потребности в создании, расширении и усовершенствовании производственных мощностей, осуществляет не только инвестиционную, но и текущую деятельность с привлечением заемных средств, командирует своих работников в другие государства (в том числе страны СНГ), что требует отражения расходов, понесенных в иностранной валюте, участвует в обращении ценных бумаг и других финансовых вложений. Поэтому указанные нормативные документы заслуживают пристального внимания не только при формировании учетной политики организации, хотя на первый взгляд они кажутся узкоспециальными. К данной группе целесообразно отнести также ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам". Ситуация с ним похожа на ситуацию с ПБУ 7/98 и 8/01 . На практике ПБУ 12/2000 применяет крайне незначительное количество организаций, обычно это – крупные компании и группы организаций, отчетность которых (в том числе и консолидированная) является по-настоящему публичной и вызывает интерес у огромного числа пользователей. Практическое значение, полезность информации по сегментам пока еще не оценены как внешними пользователями отчетности, так и самими организациями. К этой же группе можно отнести Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности. Хотя этот нормативный документ регламентирует исключительно порядок составления и представления сводной (консолидированной) отчетности группы взаимосвязанных организаций, он заслуживает пристального внимания при формировании учетной политики как материнской компании, так и ее дочерних обществ. Это важно в контексте вышеуказанных особенностей учетной политики, положения которой применяются для составления консолидированной отчетности. Кроме того, недостаток внимания к этому документу обусловлен тем, что далеко не все организации, обязанные составлять консолидированную отчетность, делают это на практике. Как правило, это связано с отсутствием реальных пользователей такой отчетности (исключение – упомянутые крупные компании).

К группе 3 можно отнести ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи", 14/2000 "Учет нематериальных активов", 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности", 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы", 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности" и т. п. Это вызвано тем, что на практике у организаций редко появляются объекты, подпадающие под действие указанных ПБУ согласно данным в них определениям и ограничениям, а не общему смыслу соответствующих понятий: нематериальные активы, НИОКР, договоры об участии в совместной деятельности, государственная помощь. В ряде случаев бухгалтеров смущает, что в ПБУ как бы отсутствуют упоминания о бухгалтерском учете, а речь идет "только" о раскрытии информации в отчетности, однако для раскрытия информации ее надо где-то собрать (обособленно учесть). Применительно к ПБУ 16/02 ситуация аналогична ситуации с ПБУ 7/98 , 8/01 и 12/2000 – практическое значение, полезность информации по прекращаемой деятельности не оценены по достоинству. Кроме того, указанное ПБУ предполагает применение экспертных оценок специалистов. Особое место в данной группе должны занимать ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах" и Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию. Отнесение их к данной группе обусловлено исключительно дополнительным ограничением, наложенным на область их применения, – отчетность только акционерных обществ и их сводная (консолидированная) бухгалтерская отчетность.

И в заключение необходимо отметить:

1) учетная политика организации хотя и регламентирует деятельность бухгалтерии, но также прямо или опосредованно касается деятельности всей организации в целом и отдельных ее подразделений в частности, поэтому является важным распорядительным документом;

2) принимать решения при установлении положений учетной политики должен руководитель организации (а не главный бухгалтер) исходя из предварительной оценки экономических последствий того или иного выбора и детального рассмотрения всех возможных вариантов; при этом должны учитываться стратегические цели организации и ее экономическое положение на текущий момент;

3) участвовать в подготовке и проработке учетной политики должны практически все структурные подразделения организации по направлениям своей деятельности;

4) работу по подготовке и совершенствованию учетной политики следует вести планомерно в течение всего года; при этом целесообразно осуществлять постоянный мониторинг изменений в законодательстве и различных нормативных документах, а также непосредственно в деятельности организации;

5) учетная политика организации должна применяться последовательно из года в год, изменения в ней должны носить несущественный характер и являться исключением из правил.

Е. И. Богатырева, зам. главного бухгалтера ООО "Мострансгаз"